Abstrakt

W dniu 18.4.2012 r. weszła w życie ustawa z 2.3.2012 r. o podatku od wydobycia niektórych kopalin¹. Jednocześnie ustawodawca zdecydował się znowelizować kolejny raz Kodeks karny skarbowy² wprowadzając do niego przepisy ściśle związane z nową regulacją prawną. Z lakonicznego uzasadnienia projektu³ ustawy wynika, że celem wprowadzenia wymienionych przepisów było określenie zasad odpowiedzialności osób prowadzących działalność w zakresie wydobycia miedzi oraz srebra za naruszenia przepisów PodKopalU. Wnikliwa analiza nowych przepisów w kontekście innych zgrupowanych w Rozdziale 6 KKS zatytułowanym: „Przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe przeciwko obowiązkom podatkowym i rozliczeniom z tytułu dotacji lub subwencji” skłania jednak do stwierdzenia, że większość wprowadzonych zmian jest zbędna, a i bez nich przepisy KKS zapewniałyby realizację powyższego celu.

Uwagi wstępne

Na wstępie należy zauważyć, że już sama nazwa ustawy jest – naszym zdaniem – nieprawidłowa. Zawiera ona przepisy zmieniające obecnie już obowiązujące, a w szczególności przepisy rangi ustawowej o znaczeniu systemowym. Powoływana ustawa dokonuje zmiany przepisów następujących siedmiu ustaw: o podatku dochodowym od osób fizycznych⁴, o kontroli skarbowej⁵, o podatku dochodowym od osób prawnych⁶, Ordynacji podatkowej⁷, KKS i o Służbie Celnej⁸. Z powoływanych ustaw ani jedna nie została wymieniona w intytulacji PodKopalU. Intytulacja ustawy powinna tymczasem wyraźnie wskazywać na fakt zmiany przepisów obowiązujących⁹. Prawidłowa nazwa tej ustawy powinna być następująca: „ustawa o podatku od wydobycia niektórych kopalin oraz o zmianie ustawy – Kodeks karny skarbowy i niektórych innych ustaw”.

Zakres zmian dokonanych w KKS

Ustawa o podatku od wydobycia niektórych kopalin wprowadza następujące przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe:

1) przestępstwo skarbowe „naruszenia obowiązku pomiaru zawartości miedzi oraz srebra w urobku lub koncentracie lub dokonanie pomiaru niezgodnie z przepisami ustawy – narażenie podatku na uszczuplenie” (art. 75 § 1a KKS);

2) przestępstwo skarbowe „naruszenie obowiązku pomiaru ilości miedzi oraz srebra w urobku lub koncentracie lub dokonanie pomiaru niezgodnie z przepisami ustawy – narażenie podatku na uszczuplenie” (art. 75 § 2a KKS);

3) przestępstwo skarbowe „naruszenia obowiązku prowadzenia ewidencji pomiarów zawartości miedzi oraz srebra” (art. 75b § 1 KKS);

4) przestępstwo skarbowe „nierzetelnego prowadzenia ewidencji pomiarów zawartości miedzi oraz srebra” (art. 75b § 2 KKS);

5) wykroczenie skarbowe „naruszenia obowiązku prowadzenia ewidencji pomiarów zawartości miedzi oraz srebra” (art. 75b § 3 KKS);

6) wykroczenie skarbowe nierzetelnego prowadzenia ewidencji pomiarów zawartości miedzi oraz srebra” (art. 75b § 3 KKS);

7) wykroczenie skarbowe „wadliwego prowadzenia ewidencji pomiarów zawartości miedzi oraz srebra” (art. 75b § 4 KKS);

8) przestępstwo skarbowe „prowadzenia działalności w zakresie wydobycia miedzi oraz srebra bez urzędowego sprawdzenia” (art. 75c KKS).

Tym samym w obrębie Rozdziału 6 KKS zlokalizowanych zostało kolejnych pięć przestępstw skarbowych i trzy wykroczenia skarbowe. W dwóch przypadkach wykroczenia skarbowe są odpowiednikami przestępstw skarbowych (zob. art. 75b § 3 oraz art. 75b § 1 i 2 KKS), w jednym natomiast przypadku – wykroczenie skarbowe nie stanowi odpowiednika przestępstwa skarbowego (art. 75b § 4). Wszystkie nowo wprowadzone typy czynów zabronionych są czynami indywidualnymi, których sprawcą może być jedynie podatnik podatku od wydobycia niektórych kopalin w rozumieniu nadanym przez przepis art. 4 PodKopalU¹⁰.

Listę nowo wprowadzonych typów przestępstw skarbowych i wykroczeń skarbowych uzupełnia w części materialnej zmiana w art. 53 KKS stanowiącym tzw. słowniczek. Ustawodawca dodał do niego § 30e wskazując w nim, że użyte w Rozdziale 6 KKS określenia: „koncentrat”, „urobek rudy miedzi” oraz „wydobycie miedzi oraz srebra” mają znaczenia nadane im w PodKopalU. Z kolei, w części procesowej znowelizowano przepis art. 133 § 1 pkt 1 KKS. Obie te zmiany wiążą się bezpośrednio z wprowadzeniem do KKS nowych typów przestępstw skarbowych i wykroczeń skarbowych stypizowanych w art. 75a–75c KKS.

Karnoprawne skutki niewłaściwego wskazania podstawy opodatkowania

W nowym art. 75a KKS została ustanowiona sankcja za niedokonywanie pomiaru zawartości miedzi oraz srebra w wydobytym urobku rudy miedzi lub koncentracie wyprodukowanym z jego urobku lub dokonywanie pomiaru z naruszeniem zasad określonych w art. 14 PodKopalU oraz za niedokonywanie pomiaru ilości wydobytego urobku rudy miedzi lub koncentratu lub dokonywanie pomiaru z naruszeniem zasad określonych w art. 14 PodKopalU, skutkujące w efekcie – w każdym z tych przypadków – narażeniem na uszczuplenie tego podatku.

Z czysto legislacyjnego punktu widzenia prima facie zwraca uwagę odesłanie zawarte w obu przepisach art. 75a KKS do „zasad określonych” w art. 15 PodKopalU. Jakkolwiek, nie tylko na gruncie KKS, ale też innych ustaw, sięga się niekiedy do techniki odsyłania do konkretnych przepisów innej ustawy wprost lub odpowiednio, to jednak – przynajmniej na gruncie Kodeksu – po raz pierwszy określając znamiona strony przedmiotowej czynu zabronionego ustawodawca odsyła do zasad określonych w przepisach innej ustawy. Odesłanie to jest zaś tym bardziej kontrowersyjne, że w art. 15 PodKopalU nie określa się żadnych zasad w znaczeniu normatywnym¹¹. W przepisach art. 15 określa się:

1) obowiązki podatników związane z badaniem zawartości miedzi i srebra w urobku rudy miedzi i w koncentracie,

2) sposób dokonywania pomiarów oraz

3) co stanowi podstawę określenia ilości miedzi oraz srebra w urobku rudy miedzi lub koncentracie.

Jeżeli zatem znamieniem strony przedmiotowej przestępstw skarbowych stypizowanych w art. 75a KKS ma być „naruszenie zasad” określonych w art. 15 PodKopalU, to wypadałoby zapytać o jakie to zasady chodzi, jak się nazywają, czego dotyczą, gdzie się kończą i gdzie zaczynają? Niestety próżno szukać odpowiedzi na to pytanie zarówno w tekście samej ustawy, jak i w uzasadnieniu projektu tejże. Tymczasem nie ulega wątpliwości, że podobne sformułowanie powoduje, że interpretacji znamion strony przedmiotowej czynów zabronionych zawartych w przepisach art. 75a KKS nie można dokonać w oparciu o wykładnię literalną - podstawową w interpretacji znamion czynu zabronionego¹². Co więcej [...]