Abstrakt

Pod pojęciem „lokal mieszkalny”, w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 2 VATU należy rozumieć taki „obiekt budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”, w rozumieniu art. 41 ust. 12a VATU, który nie mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB. Będą to np. lokale mieszkalne w budynkach wielomieszkaniowych (dział 11 grupa 112 PKOB).
Wśród zawartych w ustawie z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.; dalej VATU) kategorii towarów stanowiących nieruchomości w rozumieniu prawa cywilnego, prawdopodobnie to obrót towarami definiowanymi, dla potrzeb podatku VAT, jako części budynku stanowi najczęściej występujący w obrocie gospodarczym przedmiot transakcji. Pomimo tego regulacja VATU dotycząca części budynków jest zaskakująco uboga, a rozwiązania szeregu problemów praktycznych i wątpliwości dotyczących ich opodatkowania należy poszukiwać odwołując się do krajowej praktyki stosowania przepisu. Przepisy VATU jak również przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz.Urz.UE.L z 11.12.2006, Nr 347, s. 1, ze zm.; dalej Dyrektywa VAT) nie definiują pojęcia części budynku. Również przepisy ustawy z 7.7.1994 r. – Prawo budowlane (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 1202, ze zm.dalej PrBudU), wykorzystywane do wskazywania pojęcia budynku i budowli nie będą mogły znaleźć w tym przypadku zastosowania. Konstruując pojęcie części budynku, należy wziąć pod uwagę, iż w podatku VAT przedmiotem czynności opodatkowanych jest odpłatna dostawa towarów (art. 5 ust. 1 pkt 1 VATU) rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 VATU). Samo pojęcie towaru zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 VATU jako rzeczy i ich części, a także wszelkie postacie energii. W okresie do końca 2010 r. przepisy VATU wskazywały wprost na części budynków jako odrębną kategorię towaru. W obecnym brzmieniu ustawy VATU pojęcie części budynku będzie się mieściło w zakresie części rzeczy, o której mowa w art. 2 pkt 6 VATU. W przypadku towarów stanowiących części rzeczy istotne jest ustalenie, kiedy są one wyodrębnione z tej rzeczy na tyle, że mogą one stanowić samodzielny przedmiot obrotu. W tym ujęciu nie każda część budynku, tak w rozumieniu potocznym, jak i w rozumieniu przepisów PrBudU czy podatku od nieruchomości, może być samodzielnym przedmiotem dostawy. W szczególności zastosowanie kryterium posiadania jakiejś faktycznie wyodrębnionej części budynku nie jest wystarczające dla uznania, iż część ta może być samodzielnym przedmiotem dostawy. Tak orzecznictwo sądów administracyjnych, jak i organy podatkowe zgodnie przyjmują, iż powyższe kryteria spełnia samodzielny lokal w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z 24.6.1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 716 ze zm.; dalej WłLokU). W krajowej praktyce stosowania przepisów VAT to właśnie samodzielny lokal w rozumieniu WłLokU, jest na tyle wyodrębniony w budynku, że może być przedmiotem samodzielnej dostawy w podatku VAT. Przykład zastosowania powyższej wykładni stanowi Wyrok NSA z 26.3.2014 r. (I FSK 522/13), w którym czytamy m.in.: „W art. 2 pkt 6 VATU ustanowiony został warunek, aby dana rzecz mogła zostać uznana za towar w rozumieniu tej ustawy. Chodzi o to, by nadawała się ona do bycia przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy muszą one być przedmiotem obrotu. W tym zakresie należy zwrócić uwagę na towary w postaci budynków lub ich części. Pomimo pewnego oderwania od cywilistycznych regulacji, nie można w odniesieniu do tych towarów całkowicie odejść od unormowań prawnych dotyczących obrotu nieruchomościami. W odniesieniu do tych rzeczy nie każda część budynku może być przedmiotem dostawy. Z uwagi na to, że sprawa dotyczy lokali mieszkalnych należy, odwołać się do WłLokU. Sprzedaż bowiem dotyczyć ma części budynku. Ten akt prawny wprowadza dwie kategorie lokali, a mianowicie «samodzielny lokal mieszkalny» oraz «samodzielny lokal o innym przeznaczeniu». Zgodnie z art. 2 ust. 1 WłLokU lokale te mogą stanowić odrębne nieruchomości. Zatem jako części budynków w rozumieniu art. 2 pkt 6 VATU mogą być przedmiotem dostawy. W konsekwencji należy uznać, że części budynków wyodrębnionych w rozumieniu tej ustawy w samodzielny lokal mieszkalny lub samodzielny lokal o innym przeznaczeniu mogą być przedmiotem obrotu, a co za tym idzie mogą być towarem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, czyli mogą być przedmiotem czynności opodatkowanej”.