Abstrakt
W ostatnim czasie zapadło wiele korzystnych dla podatników wyroków sądów administracyjnych oraz Trybunału Konstytucyjnego, pozwalających na wystąpienie z wnioskiem o zwrot nadpłaconego lub niesłusznie pobranego podatku. Powyższe orzecznictwo ma szczególne znaczenie dla branży budowlanej.Wyrok Trybunału Konstytucyjnego W dniu 10.2.2015 r. Trybunał Konstytucyjny wydał wyrok (P 10/11) dotyczący możliwości amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, takich jak prawo użytkowania na udziale w nieruchomości. W stanie prawnym obowiązującym do 31.12.1999 r. katalog wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji miał charakter otwarty. Rodzaje praw majątkowych podlegających amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne nie były określone bezpośrednio w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Artykuł 15 ust. 5 wówczas obowiązującej ustawy o CIT odsyłał w tym zakresie do stosownego rozporządzenia Ministra Finansów. Pierwszym aktem regulującym tą kwestią było rozporządzenie Ministra Finansów z 27.3.1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe, zasad i stawek ich amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz.U. Nr 30 poz. 130). Zgodnie z § 3 niniejszego rozporządzenia za wartości niematerialne i prawne uznawano:
- koszty nabycia praw majątkowych, w szczególności projektów wynalazczych, patentów, licencji, znaków towarowych, - wartość firmy, - koszty organizacji i zgromadzenia kapitału zakładowego, jeżeli przepis szczególny zezwala na pokrycie tych kosztów przez jednostkę, - nabyte oprogramowanie komputerów,których wartość jest wyższa niż 10 000 000 złKolejnym aktem było rozporządzenie Ministra Finansów z 20.1.1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz.U. Nr 7, poz. 34), które również przewidywało otwarty katalog wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji (§ 2 ust. 2 tego rozporządzenia). Za wartości niematerialne i prawne uznawano wszelkie nabyte prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania i o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, a także przeznaczone na potrzeby podatnika związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddane do używania na podstawie stosownej umowy. Przywołane powyżej rozporządzenie zostało uchylone rozporządzeniem Ministra Finansów z 17.1.1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 6, poz. 35), jednakże otwarty katalog wartości niematerialnych i prawnych nie został zmieniony.Istotne zmiany zostały wprowadzone na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z 19.1.1999 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 6, poz. 39). Niniejsze rozporządzenie wprowadziło zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych (§ 3 ust. 1), jednakże na podstawie stosownych przepisów przejściowych możliwa była kontynuacja amortyzacji nie w pełni umorzonych wartości niematerialnych i prawnych. Kolejne zmiany rozporządzeń zostało dokonane z zachowaniem zasad przyzwoitej legislacji. Ustawodawca naruszył jednak te zasady uchwalając ustawę z 20.11.1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 95, poz. 1101). Nowo uchwalony art. 16b PDOPrU wprowadzał zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych. Ustawodawca nie przewidział żadnych przepisów przejściowych, które dotyczyłyby możliwości kontynuacji rozpoczętej na gruncie poprzednich przepisów amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Trybunał stwierdził, że ustawodawca powinien w odpowiednich przepisach przejściowych uwzględnić sytuację podatników, którzy prowadząc działalność gospodarczą korzystali z prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu posiadania prawa użytkowania udziału w nieruchomości oraz innych wartości niematerialnych i prawnych. TK zauważył, że ustawodawca uniemożliwił dokończenie przedsięwzięć rozpoczętych zgodnie z przepisami obowiązującymi w chwili ich inicjowania. Działanie ustawodawcy zostało uznane za naruszenie konstytucyjnej zasady ochrony interesów w toku wywodzącej się z art. 2 Konstytucji. Warunkiem złożenia wniosku o zwrot podatku jest wyrok TK stwierdzający niekonstytucyjność przepisu będącego podstawą zapłaty podatku (art. 74 Ordynacji podatkowej; dalej OdrPU). Korzyści podatkowe związane z uzyskanym zwrotem podatku mogą być znaczące, ponieważ podatnicy mogą domagać się zwrotu podatku dochodowego od osób prawnych zapłaconego w nienależnej wysokości za okres od 1.1.2000 r. Należy zauważyć, że nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia TK lub TSUE nie dotyczy 5-letni okres przedawnienia zobowiązań podatkowych. Zgodnie z art. 79 § 2 OdrPU prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie można utożsamiać wniosku o stwierdzenie nadpłaty z wnioskiem o zwrot nadpłaty powstałej na skutek wyroku TK lub TSUE, ponieważ są to dwie odrębne instytucje prawne. Zdaniem doktryny, nadpłata powstała w wyniku wyroku TK lub TSUE jest w istocie zwrotem podatku. W momencie zapłaty jest ona prawidłowo uiszczonym podatkiem, a nie nienależnym świadczeniem, jednakże na skutek wyroku TK staje się ona podatkiem pobranym bez odpowiedniej podstawy prawnej. Państwo nie powinno czerpać korzyści ze swojego bezprawnego działania. Ustawodawca musi liczy się z tym, że nakładanie podatków na podstawie wadliwej legislacyjnie podstawy prawnej, spowoduje w przyszłości konieczność zwrot nienależnych pobranie świadczeń. T. Dębowska-Romanowska słusznie wskazuje, że zwrot takiej nadpłaty ma charakter rekompensaty, zadośćuczynienia za nadużycie władzy przez ustawodawcę. Autorka traktuje nadpłatę jako nowe, odrębne roszczenie powstałe na skutek stwierdzenia niekonstytucyjności przepisu przez TK. Poglądy judykatury w tym zakresie zbieżne są z poglądami doktryny. Orzecznictwo potwierdza, że nadpłat powstałych na skutek wyroku TSUE lub TK nie dotyczy 5-letni termin przedawnienia zobowiązań podatkowych (wyrok WSA w Warszawie z 24.5.2012 r., III SA/Wa 2434/11). Taka nadpłata powstaje w momencie publikacji orzeczenia i od tego momentu należy liczyć termin przedawnienia dla roszczenia o zwrot podatku.