Abstrakt

Kwestia ustalenia metody określenia powierzchni altan usytuowanych na działkach w rodzinnych ogrodach działkowych, które mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, budzi wiele sporów pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi. W prezentowanym wyroku NSA wskazał, iż przy określaniu powierzchni altan, wbrew opinii organów podatkowych należy uwzględnić jedynie powierzchnię ograniczoną ścianami, które konstytuują budynek.

Stan faktyczny

W stanie faktycznym będącym przedmiotem rozstrzygnięcia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie decyzją z [...], po wznowieniu postępowania uchyliło własne decyzje z […] lutego 2008 r. i z […] maja 2007 r. oraz decyzję Wójta Gminy S. ustalająca podatnikom zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2007 r. w wysokości […]. Kolegium przeprowadziło oględziny altany podatników znajdującej się na terenie rodzinnych ogrodów działkowych w zakresie powierzchni zabudowy, ustalając jej powierzchnię na 48,45 m², na którą składała się powierzchnia zabudowy budynku (34,43 m²) oraz powierzchnię tarasu (14,02 m²). W ocenie Kolegium będący przedmiotem opodatkowania budynek odpowiada definicji „budynku” w znaczeniu nadanym przez PLokU, w szczególności wobec faktu, że posiada fundamenty i jest trwale związany z gruntem. Przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie jest obiekt złożony z altany i tarasu. Jednocześnie powierzchnia zabudowy przekracza normy powierzchniowe ustalone w przepisach prawa budowlanego dla altan i obiektów gospodarczych – 35 m², a zatem budynek stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie podatnicy podnieśli, że organy niezasadnie przyjęły powierzchnię zabudowy (altanki) jako 48,45 m², w tym powierzchnie tarasu. W ocenie podatników do powierzchni altany nie można zaliczyć powierzchni tarasu, wobec czego wynosi ona mniej niż 35 m². W ich ocenie altana nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało wywody zawarte w decyzji. WSA w Olsztynie w wyrokiem z 9.7.2009 r. (I SA/Ol 345/09) uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd potwierdził, że brak jest podstaw do przyjęcia, iż powierzchnia altany – wydzielona z przestrzeni przegrodami budowlanymi – przekracza powierzchnię 35 m². Zdaniem sądu I instancji, wątpliwości nie mogło budzić to, że za budynek rozumie się obiekt budowlany wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, trwale związany z gruntem, posiadający fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 PrBudU i art. 1a ust. 1 pkt 1 PLokU). Tym samym zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów art. 1a ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 12 PLokU oraz art. 3 pkt 2 PrBudU, a nadto art. 210 ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), które to uchybienia mogły mieć i miały wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

SKO zaskarżyło powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. W skardze kasacyjnej zarzuciło naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie m.in.:

1. art. 7 ust. 1 pkt 12 PLokU, w związku z art. 29 ust. 1 pkt 4 PrBudU, polegające na uznaniu, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlega altana, położona na działkach w rodzinnych ogrodach działkowych o powierzchni zabudowy do 25 m² w miastach i do 35 m² poza granicami miast,

2. naruszenie art. 141 § 4 ustawy z 30.8.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) poprzez brak wskazania co do dalszego postępowania przez organ drugiej instancji.

Naczelny Sąd Administracyjny oddali skargę kasacyjną.

Istota sporu

Spór, jaki powstał na tle przedstawionego stanu faktycznego, sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy cała powierzchnia znajdująca się pod dachem altany (tj. 48,45 m²) może być uważana za „budynek” i powinna być uwzględniona przy ocenie możliwości skorzystania przez podatników ze zwolnienia podatkowego oraz ewentualnego określenia wysokości podatku od nieruchomości. Według podatników w skład powierzchni zabudowy altanki nie wchodzi powierzchnia tarasu, natomiast SKO przyjęło w zaskarżonej decyzji, że powierzchnia zabudowy przekracza normy powierzchniowe ustalone w przepisach PrBudU dla altan i obiektów gospodarczych, a zatem budynek stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Nie jest natomiast przedmiotem sporu to, że powierzchnia altany podatników, ograniczona ścianami, wynosi 34,43 m² (4,75 m x 7,25 m). Powierzchnia znajdująca się po dachem, która obejmuje także taras, wynosi 48,45 m².

Uzasadnienie wyroku NSA

NSA oddalił skargę kasacyjną SKO, uznając, że żaden z postawionych zarzutów nie ma usprawiedliwionych podstaw. W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 7 PLokU zwolnieniu od podatku od nieruchomości podlegają m.in. budynki położone na terenie rodzinnych ogrodów działkowych, nieprzekraczające norm powierzchni ustalonych w przepisach PrBudU dla altan i obiektów gospodarczych, z wyjątkiem zajętych na działalność gospodarczą (pkt 12). Oznacza to, iż altana na działce w rodzinnym ogrodzie działkowym musi posiadać powierzchnię zabudowy do 25 m² w miastach i do 35 m² poza granicami miast (art. 29 ust. 1 pkt 4 PrBudU). Altana objęta niniejszym postępowaniem znajduje się poza granicami miasta i nie służyła działalności gospodarczej w 2007 r., tak więc aby być zwolnioną od podatku od nieruchomości, musi posiadać powierzchnię nieprzekraczającą 35 m².

Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 PLokU opodatkowaniu podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane będące:

– gruntem,

– budynkiem lub jego części,

– budowlą lub jej części związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem NSA, altana jest budynkiem, którego definicję zawiera art. 1a ust. 1 pkt 1 PLokU – budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów PrBudU, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W myśl przepisu art. 3 pkt 2 PrBudU, do której odsyła ww. przepis PLokU, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku, należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. NSA potwierdził stanowisko sądu I instancji, wskazujące, iż zestawiwszy ze sobą przepisy art. 1a ust. 1 pkt 1 PLokU oraz przepis art. 3 pkt 2 PrBudU, można jednoznacznie stwierdzić, że aby obiekt budowlany uznać za budynek, to obiekt ten musi być wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych. Konkluzja taka wynika w niebudzącej wątpliwości interpretacyjnych wykładni językowej obu przepisów.

Ponadto – w ocenie sądu – wykładnia pojęcia „budynek” na gruncie PLokU została potwierdzona nie tylko systemowym odwołaniem do ww. przepisu PrBudU, ale także poprzez uwzględnienie art. 3 pkt 3 i 4 PrBudU, w których zdefiniowano budowle i obiekty małej architektury. Tym samym zestawienie tych definicji legalnych prowadzi do wniosku, że cechą różnicującą budynki od budowli lub obiektów małej architektury jest m.in. wydzielenie pewnej przestrzeni przez przegrody budowlane. Funkcjonalnie za takie przegrody należy uznać ściany danego obiektu budowlanego.

NSA przyjął także, że przy określaniu powierzchni altany skarżących, która potencjalnie podlegała opodatkowaniu na mocy PLokU organy podatkowe mogły uwzględnić jedynie powierzchnię ograniczoną ścianami, które konstytuują budynek. Altana tylko bowiem jako budynek może być włączona w zakres przedmiotowy podatku. Ponieważ powierzchnia ograniczona ścianami wynosi 34,43 m², to zasadnie podatnicy podnieśli prawo do zwolnienia podatkowego. Zdaniem NSA, Kolegium – próbując ustalić metodę wyznaczenia powierzchni zabudowy dla altany podatników – niesłusznie w skardze kasacyjnej powołało się na rozporządzenie MRRiB oraz na Polską Normę PN-ISO-9836:1997, gdyż wskazane przepisy nie należą ani do ustawy podatkowej, ani do ustawy Prawo budowlane, do której odwołuje się w definicji budynku w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych.

Wnioski płynące z uzasadnienia wyroku

W rozpoznanej sprawie kwestią sporną jest zaliczenie do powierzchni zabudowy altany, która niewątpliwie jest budynkiem w rozumieniu przepisów PLokU, powierzchni tarasu. Altana usytuowana poza miastem, której powierzchnia nie przekracza 35 m², nie podlega podatkowi od nieruchomości. Do powierzchni [...]