Abstrakt
Podstawa opodatkowania stanowi jeden z najważniejszych elementów konstrukcyjnych podatku mających bezpośredni wpływ na wysokość należnego podatku VAT. W niektórych przypadkach prawidłowe jej ustalenie może powodować trudności, zwłaszcza że ustawa VAT przewiduje wiele rozwiązań związanych bądź to ze szczególnymi okolicznościami towarzyszącymi dostawie, bądź też uwzględniających specyficzne cechy przedmiotu transakcji. Do wskazanych powyżej przypadków zaliczane będą również transakcje, których przedmiotem są nieruchomości, na których znajdują się naniesienia w postaci budynków, budowli lub ich części. Zasada ogólna dotycząca ustalania podstawy opodatkowana została wskazana w artykule 29 ust. 1 ustawy z 1.4.2004 r. ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: VATU), zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest obrót – kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota ta obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Zgodnie natomiast z ust. 2 art. 29 VATU, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.
Dla dostawy, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związanych albo ich części, znajdzie zastosowanie szczególny przepis art. 29 ust. 5 VATU, zgodnie z którym w przypadku dostawy ww. składników majątku z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Wskazana powyżej regulacja oznacza, iż o opodatkowaniu gruntu oraz zastosowaniu właściwej stawki podatku decyduje status podatkowy wzniesionego na nim budynku/budowli. Jeżeli zatem grunt zabudowany jest budynkiem stanowiącym obiekt budownictwa mieszkaniowego, do którego zastosowanie ma 7% stawka podatku VAT, to również stawka ta znajdzie zastosowanie do wartości gruntu, na którym ten budynek się znajduje. Przypomnijmy, iż w przypadku podlegającej opodatkowaniu dostawy gruntu niezabudowanego obowiązuje podstawowa 22% stawka podatku VAT. Wspomniana powyżej zasada znajdzie zastosowanie również w sytuacji, gdy dostawa budynku/budowli korzysta z jednego ze zwolnień wskazanych w art. 43 VATU. Również w tym przypadku zwolnienie dotyczące budynku/budowli obejmie grunt, na którym się one znajdują. Nieruchomości, na których znajdują się budynki/budowle, będziemy w dalszej części opracowania określać jako nieruchomości zabudowane. Jednakże należy pamiętać, iż nie jest to określenie precyzyjne, gdyż wspomniany art. 29 ust. 5 VATU odwołuje się do przypadków, w których przedmiotem dostawy są budynki/budowle znajdujące się na gruncie. Należy zwrócić uwagę, iż nie zawsze będziemy mieli do czynienia z przypadkami, w których znajdujące się na gruncie obiekty będą przedmiotem dostawy i w konsekwencji regulacja art. 29 ust. 5 VATU nie znajdzie w nich zastosowania.
Należy też zaznaczyć, iż w VATU został wymieniony wprost jeden wyjątek od wskazanych powyżej zasad opodatkowania zabudowanego gruntu. Zgodnie z ust. 5a art. 29 VATU, postanowień tych nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli. Regulacja ta oznacza, że bez względu na kwalifikację budynku, budowli lub ich części oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu, z którym są one związane, będzie podlegało opodatkowaniu według stawki podstawowej 22% VAT. Przy czym należy pamiętać, iż oddaniem gruntu w użytkowanie wieczyste jest ustanowienie tego prawa na rzecz pierwszego użytkownika wieczystego i przepis ten nie dotyczy późniejszego zbycia prawa wieczystego użytkowana gruntu.
W praktyce zastosowanie przepisu art. 29 ust. 5 VATU napotyka szereg problemów. Wynikają one z pewnej lakoniczności regulacji VATU, w części dotyczącej obrotu nieruchomościami. Przejawia się ona przede wszystkim w braku w VATU podstawowych definicji takich jak, grunt, budynek czy budowla. Z drugiej strony są one efektem rozbieżności pomiędzy regulacjami prawa cywilnego i przepisami VATU. W tym kontekście można zaryzykować twierdzenie, iż problemów z wskazaniem prawidłowych zasad opodatkowania podatkiem VAT zabudowanej nieruchomości nie będzie miał [...]