Nieruchomości

nr 6/2007

Sprzedaż działek budowlanych – problemy z definicją podatnika VAT

Grzegorz Kaptur
Abstrakt

Wejście w życie, z dniem 1.5.2004 r., obecnie obowiązującej ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej VATU) oznaczało wiele zmian dotyczących obrotu nieruchomościami. Jedną z nich jest opodatkowanie transakcji, których przedmiotem jest grunt. Przypomnijmy – przed 1.5.2004 r. sprzedaż gruntu niezabudowanego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a w przypadku gdy przedmiotem sprzedaży były nieruchomości zabudowane, wartość gruntu podległa wyłączeniu z podstawy opodatkowania. Zmiana ta w połączeniu z nową definicją podatnika spowodowała wiele problemów związanych z interpretacją przepisów VATU. Jednym z nich, niezwykle istotnym dla praktyki obrotu nieruchomościami problemów, stało się wskazanie przypadków, w których zbycie gruntu pozostaje poza zakresem przepisów VATU, gdyż nie jest dokonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku VAT.

Wątpliwości najczęściej powstają na tle stanu faktycznego, w którym osoba fizyczna będąca właścicielem nieruchomości, stanowiącej jej majątek prywatny niezwiązany w jakikolwiek sposób z prowadzoną działalnością gospodarczą, dokonuje jej podziału i następnie sprzedaży poszczególnych wydzielonych działek gruntu.

We wskazanej powyżej sytuacji pojawiają się wątpliwości, czy w związku z sprzedażą ww. działek budowlanych podmiot ów stanie się podatnikiem VAT i zobowiązany będzie do odprowadzenia podatku VAT.

Opodatkowanie gruntu

Zgodnie z art. 2 pkt 6 VATU towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W świetle wskazanej definicji dostawa gruntu dokonywana przez podatnika VAT podlega opodatkowaniu.

Dostawa gruntu jest traktowana w ustawie VAT w sposób szczególny – zasady opodatkowania są niekorzystne dla podatników. Dostawa gruntu niezabudowanego, co do zasady podlega opodatkowaniu podstawową 22% stawką podatku VAT. W przeciwieństwie do opodatkowania dostawy budynków nie ma znaczenia np. przeznaczenie niezabudowanego gruntu na cele budownictwa mieszkaniowego. Zwrócić należy uwagę na fakt, iż art. 43 ust. 2 pkt 2 VATU wyłącza grunt z definicji towaru używanego. W konsekwencji podatnicy, którzy przy nabyciu nieruchomości nie mogli odliczyć podatku naliczonego, zmuszeni będą do opodatkowania dostawy, w przeciwieństwie do podatników dokonujących dostawy gruntu zabudowanego. W tym ostatnim przypadku, zgodnie z art. 29 ust. 5 VATU zwolnienie dotyczące budynku obejmuje również dostawę gruntu, na którym znajduje się budynek.

Spory problem mogą mieć również podatnicy korzystający ze zwolnienia podmiotowego, w związku z nieprzekroczeniem limitu obrotu w wysokości 10?000?euro. Artykuł 113 ust. 13 pkt 1d VATU stwierdza, iż wskazanego powyżej zwolnienia nie stosuje się m.in. w przypadku dostawy terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę.

W analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania również zwolnienie wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 9 VATU zwalniające od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Działalność gospodarcza

Zgodnie z art. 15 ust. 1 VATU podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Samo pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane dla potrzeb podatku VAT w ust. 2 art. 15 jako wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazana powyżej definicja działalności gospodarczej jest zacznie szersza od definicji zawartej w ustawie z 2.7.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 173, poz. 1807). Odbiega też od definicji działalności gospodarczej zwartych w Ordynacji podatkowej czy w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Status podatnika VAT nie jest związany z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisów. W szczególności nie ma znaczenia również fakt rejestracji działalności gospodarczej czy też rejestracji dla potrzeb towarów i usług. Wskazać również należy, iż dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na fakt, czy przynosi ona dochody. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski cele społecznie użytecznie (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

W świetle przepisów VATU nie ma co do zasady znaczenia, iż działalność związana jest z wykonywaniem obowiązków wynikających z przepisów prawa. Jednak zgodnie z art. 15 ust. 6 VATU nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączaniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analizując pod kontem obrotu nieruchomościami, zawartą w art. 15 ust. 2 VATU definicję działalności gospodarczej można odróżnić dwa przypadki. Pierwszy z nich dotyczy podmiotów będących podatnikami w związku z wykonywaną przez nich profesjonalną działalnością producentów, handlowców, usługodawców. Jest to działalność zakładająca uczestnictwo podatnika w obrocie gospodarczym z reguły wykonywana w sposób zawodowy. Z punktu widzenia obrotu nieruchomościami będzie to przede wszystkim działalność polegająca na zorganizowanej wymianie dóbr, obrocie towarami i świadczeniu usług, w związku z którymi dokonywana jest dostawa nieruchomości. W szczególności będzie to działalność polegająca na kupnie i sprzedaży nieruchomości. Istotne znacznie ma nie tylko element powtarzalności, ale również stałości wykonywanych czynności opodatkowanych.

VATU idzie jednak dalej i za działalność gospodarczą uznaje również [...]