Abstrakt

Praktycznie wszystkie nieruchomości (wyjątkami są lokale mieszkalne oraz te których ewentualne wykorzystywanie wyklucza stan techniczny) będące w posiadaniu przedsiębiorców uważane są za związane z działalnością gospodarczą i obciążone stawkami podatkowymi znacznie wyższymi niż pozostałe budynki i grunty. Tymczasem ten zasilający budżety lokalnych samorządów podatek jest kosztem uzyskania przychodu dla przedsiębiorców - bez żadnych wątpliwości - jedynie w przypadku nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przed 1997 r. zapisy w ustawie z 12.1.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.; dalej: PLokU) mówiły o wyższych stawkach podatku od nieruchomości tylko w przypadku budynków i gruntów „związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej”. Później zmieniono jednak treść art. 5 ust. 1 pkt. 2 PLokU i zaczęły się problemy. Mimo bogatego orzecznictwa sądowego oraz literatury, nie ma bowiem jednolitego stanowiska określającego, na czym polega związek budynku, gruntu i budowli z działalnością gospodarczą.

Koszty słabo zdefiniowane

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: PDOPrU) określający koszty uzyskania przychodu nie definiuje ich jednoznacznie, zmuszając do sięgania po kryteria wynikające z innych przepisów PDOPrU (przede wszystkim listy wyłączeń zawartej w art. 16) oraz z orzecznictwa sądów czy praktyki organów skarbowych. Konstrukcja tego przepisu oparta jest jednak na „klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”¹. Konieczność związku poniesionych przez podatnika wydatków z przychodem podkreślana jest również w bogatym orzecznictwie NSA. Przykładowo w uzasadnieniu wyroku z 29.1.1999 r. (sygn. I SA/Gd 91/97) sąd stwierdził, iż „wydatki muszą być poniesione w celu, którym jest uzyskanie przychodów. Oznacza to, że określony wydatek powinien okazać się dla uzyskania przychodów niezbędny, a przynajmniej pożyteczny w sensie potencjalnej możliwości (wpływu) na wygenerowanie przychodów”.

Uprawnienia do oceny, czy podatnik kwalifikując wydatki do kosztów uzyskania przychodów nie naruszył prawa posiadają organy podatkowe. Mają one prawo do przeprowadzenia postępowania, mającego zweryfikować działania podatnika, ale jak podkreśla NSA w wyroku z 21.3.1997 r. (sygn. SA/Gd 3280/95), „organ podatkowy, pomijając przy ustalaniu podstawy opodatkowania ewidentnie poniesione wydatki i arbitralnie ustalając, że dany wydatek nie jest kosztem uzyskania przychodu, działa niezgodnie z prawem, jeśli podatnik przedstawi obszerną argumentację wskazującą na potrzebę (a nie niezbędność!) dokonania wydatku. Teza o tym, że wydatek jest tylko wtedy celowy, gdy przynosi określony efekt w postaci przychodu, pomija w ogóle ryzyko w prowadzeniu działalności i wyklucza ponoszenie strat”.

W wielu przypadkach związek kosztów z przychodem nie jest wyraźny. Całą sprawę dodatkowo komplikuje niejednolite traktowanie zarówno w orzecznictwie NSA, jak i praktyce organów podatkowych określenia charakteru relacji zachodzącej pomiędzy poniesionymi wydatkami a osiągniętymi przychodami. Art. 15 ust. 1 PDOPrU nie zawiera bowiem wyraźnego stwierdzenia, że pomiędzy wydatkiem będącym kosztem uzyskania przychodu i przychodem musi zachodzić skonkretyzowany i bezpośredni związek przyczynowoskutkowy. Możliwa jest bowiem sytuacja, że przychód nie został w ogóle osiągnięty, choć poniesione koszty miały temu służyć (przykładem mogą być wydatki na przygotowanie dokumentacji do przegranego przetargu). Potwierdza to zresztą NSA w wyroku z 20.11.1998 r. (sygn. SA/Rz 406/98) stwierdzając: „ustawodawca w omawianym przepisie nie stawia wprost wymogu, by poniesiony wydatek przyniósł określony przychód, leczy by poniesiony był w celu jego osiągnięcia. Zatem kosztem uzyskania przychodów byłyby uzasadnione racjonalnie i gospodarczo nakłady i wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie (w celu) zmierza do osiągnięcia przychodów z tego źródła”. W innym wyroku [...]