Abstrakt
Czynności wspierającego co do zasady pozbawione są więc walorów ocenno-merytorycznych, a koncentrują się na czynnościach techniczno-informatycznych, takich jak zapewnienie narzędzi technologicznych (informatycznych) służących dokonywaniu przez skarżącą analizy danych niezbędnych do oceny zdolności kredytowej osób ubiegających się o udzielenie pożyczki i w efekcie przygotowaniu przez skarżącą oferty pożyczki, a następnie monitorowaniu przez nią spłat, sporządzaniu raportów itp. Z kolei zapewnienie wyspecjalizowanego systemu informatycznego nie może zostać uznane za element „właściwy” usługi finansowej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU, co trafnie wyjaśnił sąd I instancji.
Wyrok NSA z 2.6.2022 r., I FSL 1833/19
Wyrok sądu I instancji
Wyrokiem z 2.4.2019 r., III SA/Wa 1432/18, WSA w Warszawie oddalił skargę X. S.A. z siedzibą w Y. (dalej: spółka lub skarżąca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z 22.3.2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. (…)We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podano w szczególności, że: spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT), a jej podstawowym przedmiotem działalności jest sprzedaż usług finansowych – pożyczek gotówkowych – zarówno na rzecz konsumentów jak i przedsiębiorców (dalej: klienci). Zgodnie z przyjętym modelem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę (tzw. home lending), usługi udzielania pożyczek realizowane były w latach 2012–2014. Spółka zdecydowała się realizować procesy związane z zawarciem umowy pożyczki, jak również z jej zarządzaniem, poprzez wykorzystanie specjalistycznych usług, bez których nie miałaby możliwości wykonywania tego rodzaju działalności finansowej na rzecz klientów. Z tego względu, korzystała ona ze wsparcia doświadczonego podmiotu mającego siedzibę w jednym z państw członkowskich Unii Europejskiej (dalej jako: wspierający), który przy pomocy dedykowanych narzędzi, niezbędnych do świadczenia usług przez spółkę, umożliwiał udzielenie pożyczki oraz kompleksowe zarządzanie nią na kolejnych etapach realizacji umowy z klientem (dalej: usługa wsparcia). Zasadniczymi składnikami usługi wsparcia były rozwinięte z myślą o spółce, ściśle powiązane ze sobą narzędzia technologiczne zapewniane i obsługiwane przez wspierającego (…).Następnie spółka przedstawiła rolę usługi wsparcia w świadczeniu przez spółkę usług udzielania pożyczek oraz późniejszego zarządzania przez spółkę takimi pożyczkami, na tle kolejnych faz współpracy z klientem.Mając na uwadze przedstawione etapy podejmowania współpracy z klientem oraz obsługi i zarządzania daną umową pożyczki, zdaniem spółki, należy uznać, że usługa wsparcia nabywana od wspierającego dotyczyła kluczowych procesów w działalności spółki w zakresie świadczenia usług udzielenia pożyczki oraz jej późniejszego zarządzania. Jednocześnie, każdy z elementów usługi wsparcia powiązany był ze sobą w sposób na tyle istotny, że ich oddzielne funkcjonowanie byłoby w zasadzie niemożliwe czy też nieuzasadnione. Z tytułu świadczenia usługi wsparcia spółka obciążana była przez wspierającego jedną fakturą, na wartość której składa się przede wszystkim wynagrodzenie za wykorzystywanie wszystkich narzędzi (zgodnie z ustaleniami stron jest ono corocznie odpowiednio dostosowywane, stąd podlega pewnym zmianom), jak również opłata bezpośrednio uzależniona od zakresu oraz ilości prac wymaganych do prawidłowej realizacji usługi wsparcia.W związku z powyższym opisem zapytała, czy nabywana przez nią usługa wsparcia korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 r.?Zdaniem spółki usługa wsparcia (która w jej ocenie była usługą kompleksową) stanowiła element zwolnionej z opodatkowania VAT usługi udzielania pożyczki oraz zarządzania pożyczką przez pożyczkodawcę, a tym samym korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU.Dyrektor KIS nie podzielił stanowiska strony i uznał je za nieprawidłowe.Organ, biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdził, że usługa wsparcia świadczona przez wspierającego na rzecz spółki nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU, gdyż nie jest usługą w zakresie udzielania pożyczek pieniężnych czy też usługą zarządzania pożyczkami pieniężnymi przez pożyczkodawcę. Nabywana usługa wsparcia owszem – stanowi odrębną usługę od usługi, której przedmiotem są usługi udzielania pożyczek, jest również niezbędna do wykonywania usługi finansowej świadczonej przez spółkę. Jednakże przepis art. 43 ust. 13 VATU dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być również właściwe, specyficzne dla usługi podstawowej, tj. usługi finansowej świadczonej przez spółkę. Tymczasem w sprawie nabywanej przez spółkę usługi wsparcia nie można uznać za usługę właściwą, gdyż nie obejmuje ona funkcji charakterystycznych dla usługi finansowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez spółkę w zakresie udzielania pożyczek. W związku z tym Dyrektor KIS uznał, że spółka nie nabywa od wspierającego usługi finansowej zwolnionej z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU, ani też usługi, która byłaby właściwa dla usługi, której przedmiotem jest udzielanie pożyczek.Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, spółka złożyła skargę do sądu I instancji i wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji, zarzucając naruszenie:- art. 43 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 43 ust. 13 VATU (w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 r.) w zw. z art. 135 ust. 1 lit. b dyrektywy 112 (…);
- art. 14c § 1 oraz § 2 w zw. z art. 121 § 1 i art. 14h OrdPU (…).
Sąd I instancji oddalił skargę.Sąd ocenił, że zastosowanie wykładni językowej art. 43 ust. 13 VATU prowadzi do takich samych efektów, jak zastosowanie wykładni autentycznej z uwzględnieniem orzecznictwa TSUE. Tak więc w istocie usługa pomocnicza może być zwolniona z VAT tylko wtedy, jeśli sama w znacznym stopniu „staje się” usługą finansową. Usługa pomocnicza zatem musi wpływać w sposób bezpośredni na stosunki pomiędzy stronami usługi udzielania pożyczek. Nie może jawić się jako element wsparcia technicznego, administracyjnego. Musi pociągać za sobą zmiany o charakterze prawnym i finansowym, oddziałując w istotny sposób na prawa i obowiązki strony usługi udzielania pożyczek.Zdaniem sądu, z przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego wynika, że nabywa ona od usługodawcy wsparcie merytoryczne w formie odpowiedniego, dostosowanego do potrzeb skarżącej, narzędzia technologicznego służącego do analizy danych potrzebnych przy podejmowaniu decyzji o udzielaniu pożyczek, a następnie do zarządzania tymi udzielonymi pożyczkami. Trudno więc uznać, aby usługodawca w sposób bezpośredni uczestniczył w procesie udzielania pożyczek, czy też wykonywał na rzecz skarżącej czynności mające na celu ocenę ryzyka związanego z konkretnym pożyczkobiorcą zarówno na etapie zawarcia umowy, jak i jej realizacji, jak też, że zarządzał udzielonymi pożyczkami. Z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby to wspierający dokonywał oceny zdolności kredytowej potencjalnych klientów. Wspierający dostarcza jedynie narzędzia technologiczne (jak można wnioskować, specjalistyczny system informatyczny wraz z oprogramowaniem), w których gromadzone są dane posiadane przez skarżącą, w tym te uzyskiwane od osób ubiegających się o udzielenie pożyczki. Narzędzia te służą następnie skarżącej do przeprowadzenia m.in. oceny ryzyka związanego z udzielaniem pożyczek klientom oraz do zawierania umów pożyczek oraz zarządzania udzielonymi pożyczkami.Według sądu czynności w odniesieniu do procesu obsługi klienta i konstrukcji produktu oraz czynności administracyjne są czynnościami techniczno-administracyjnymi, które nie noszą cech usług finansowych, nie spełniając tym samym kryterium „właściwości” z art. 43 ust. 13 VATU. Zapewnienie zaś wyspecjalizowanego systemu informatycznego nie może zostać uznane za element „właściwy” usługi finansowej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU. Stąd prawidłowo organ interpretacyjny uznał, że opisana we wniosku usługa wsparcia, mimo że stanowi – obok usługi finansowej – odrębną całość, nie obejmuje funkcji charakterystycznych dla tej usługi zwolnionej. Już to wystarczy, żeby art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU nie znajdował zastosowania w sytuacji opisanej we wniosku.W konsekwencji sąd ocenił, że spółka nie nabywa usługi zwolnionej z podatku VAT, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU, ani też usługi, która byłaby właściwa dla usługi głównej, której przedmiotem jest udzielanie pożyczek i zarządzanie nimi. Nabywane przez spółkę usługi nie stanowią zatem elementu usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU, który jest właściwy do świadczenia usługi zwolnionej. (…)W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości (…).Sądowi I instancji zarzuciła naruszenie:
1) art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 38 VATU (w stanie prawnym obowiązującym do końca 2014 r.) w zw. z art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 112 (…);2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 57a PostSądAdmU (…);3) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c PostSądAdmU w zw. z art. 14c § 1–2 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h OrdPU (…).