Abstrakt
Osoba fizyczna, która w jednym roku podatkowym zakończyła prowadzenie samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i w następnym roku uzyskała jako wspólnik przychody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną, może nadal korzystać z dokonanego wcześniej na podstawie art. 9a ust. 2 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) wyboru sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c tej ustawy.
Uchwała NSA z 4.2.2022 r., II FSK 1372/19
Z uzasadnienia: (…) Wyrokiem z 6.2.2019 r., I SA/Bd 977/18, w sprawie ze skargi P.M. (dalej: skarżący) na interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 22.10.2018 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy na podstawie art. 151 ustawy z 30.8.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: PostSądAdmU) oddalił skargę.(…) We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego skarżący podał, że od 1.5.2014 r. prowadził indywidualną działalność gospodarczą, polegającą na wykonywaniu usług doradczych w branży produkcji opakowań. W terminie do 20.1.2015 r. w odniesieniu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej skarżący skutecznie wybrał jako formę opodatkowania stawkę liniową 19%, o której mowa w art. 30c ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.; dalej: PDOFizU). W tej formie rozliczał się za lata 2015 i 2016. Z dniem 31.12.2016 r. zlikwidował działalność gospodarczą i został w tym dniu wyrejestrowany z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ostatnia faktura w ramach tejże działalności gospodarczej została wystawiona 31.12.2016 r. W dniu 1.1.2017 r. skarżący przystąpił do spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą w tej samej branży od 2003 r. Nie złożył ponownie w żaden sposób kolejnego oświadczenia o wyborze formy opodatkowania ani na 2017 r., ani 2018 r. Pierwszy przychód z tytułu udziału w spółce jawnej powstał u niego 4.1.2017 r. W związku z powyższym zadał pytanie: czy mimo braku złożenia nowego oświadczenia o wyborze formy opodatkowania jest on uprawniony do korzystania w 2017 r. i 2018 r. ze stawki 19%, o której mowa w art. 30c PDOFizU? Zdaniem skarżącego przedmiotową kwestię regulował art. 9a PDOFizU i zauważył, że nie istnieje przepis, który wskazywałby, iż likwidacja działalności gospodarczej ubezskutecznia dokonany wcześniej wybór „podatku liniowego”. Wybór „podatku liniowego” obowiązuje zatem na podstawie art. 9a ust. 4 PDOFizU bezterminowo.W interpretacji indywidualnej z 22.10.2018 r. Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ wskazał, że skoro skarżący – jako podatnik rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej w 2017 r. – do 20.1.2017 r. nie złożył oświadczenia lub wniosku, o których mowa w art. 9a ust. 2 PDOFizU, jak również nie złożył takiego oświadczenia (wniosku) do 20.1.2018 r., to w latach 2017 i 2018 nie przysługiwało mu prawo opodatkowania dochodów z ww. działalności podatkiem liniowym według stawki określonej w art. 30c PDOFizU.W skardze złożonej do WSA w Bydgoszczy skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji, w całości zarzucając:
- niewłaściwe zastosowanie art. 2, art. 87 ust. 1 i art. 217 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.4.1997 r. (Dz.U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 ze zm., dalej: Konstytucja RP) oraz w zw. z art. 9a ust. 2 i 4 oraz art. 27 ust. 1 PDOFizU (w brzmieniu obowiązującym od 19.5.2016 r. do 31.12.2017 r.) (…);
- niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 5a pkt 6 PDOFizU w zw. z art. 9a ust. 2 PDOFizU (…).
Wojewódzki Sąd Administracyjny, oddalając skargę, wskazał, że kwestia sporna dotyczy tego, czy skarżący w zakresie działalności wykonywanej w ramach spółki jawnej, do której przystąpił 1.1.2017 r., jest uprawniony do korzystania w 2017 r. i 2018 r. ze stawki 19%, o której mowa w art. 30c PDOFizU, pomimo niezłożenia nowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania. Sąd I instancji zauważył, że ustalenia wymaga, czy skarżący, chcąc korzystać w zakresie działalności gospodarczej wykonywanej w ramach spółki jawnej od 1.1.2017 r., winien złożyć stosowne oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania, czy też na tę działalność rozciągały się skutki oświadczenia złożonego przez niego w stycznia 2015 r. jako osoby prowadzącej samodzielnie działalność gospodarczą, którą zlikwidował z dniem 31.1.2016 r. W tym zakresie sąd meriti wskazał na orzecznictwo sądowoadministracyjne w wyrokach z 3.10.2014 r., II FSK 2062/12 i z 21.8.2013 r., II FSK 2453/11 i podzielił przywołane stanowisko oraz argumentację tam przedstawioną. Zdaniem sądu I instancji w sytuacji, gdy podatnik kończy/likwiduje działalność gospodarczą prowadzoną w formie jednoosobowej (osoby fizycznej), z której dochody opodatkowane są na zasadach określonych w art. 30c PDOFizU, to przestaje istnieć przedmiot, do którego wybór tego sposobu opodatkowania miał zastosowanie, a sam wybór ten przestaje mieć znaczenie prawne. Kolejny rok kalendarzowy nie jest tym samym rokiem następnym, o którym mowa w art. 9a ust. 4 PDOFizU, skoro działalność gospodarcza samodzielna osoby fizycznej, do dochodów, z której przedmiotowy wybór miał zastosowanie, nie jest już kontynuowana. Tak więc dochody z działalności gospodarczej osiągnięte przez podatnika w kolejnym roku kalendarzowym nie będą opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c PDOFizU, chyba że podatnik złoży stosowne oświadczenie zgodnie z art. 9a ust.2 PDOFizU. W ocenie WSA w Bydgoszczy nie zasługuje na aprobatę wykładnia art. 9a ust. 4 PDOFizU sprowadzająca się do tego, że raz dokonany wybór liniowej formy opodatkowania obowiązuje w kolejnych latach, aż do złożenia przez podatnika oświadczenia oznaczającego rezygnację z tej formy opodatkowania, pomimo likwidacji działalności gospodarczej. Wykładni takiej nie da się pogodzić z treścią ust. 2 tego artykułu. Przepis art. 9a ust. 2 PDOFizU stanowi wprost, że dla skorzystania z tej formy opodatkowania podatnik rozpoczynający prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej musi złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze tego sposobu opodatkowania. W rozpoznawanej sprawie elementem podanego przez skarżącego stanu faktycznego jest okoliczność, że z dniem 31.12.2016 r. zlikwidował on swoją działalność gospodarczą jako osoby fizycznej i został w tym dniu wyrejestrowany z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W dniu 1.1.2017 r. rozpoczął prowadzenie nowej działalności gospodarczej, przystępując do spółki jawnej, prowadzącej działalność gospodarczą w tej samej branży. Nie złożył jednak ponownie oświadczenia o wyborze formy opodatkowania. (…) W świetle art. 9a ust. 2 i 4 PDOFizU sposobu opodatkowania przychodów z rozpoczętej pozarolniczej działalności gospodarczej podatnika nie może determinować oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 PDOFizU), o którym mowa w art. 9a ust. 2 PDOFizU, złożone w ustawowym terminie dla wcześniejszej działalności gospodarczej tego podatnika, którą zlikwidowano przed rozpoczęciem nowej działalności gospodarczej. Wcześniejsze oświadczenie traci moc prawną ze względu na zlikwidowanie przedmiotu, do którego się odnosiło, tj. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wykonywanej samodzielnie. (…)Pełnomocnik skarżącego wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 PostSądAdmU naruszenia prawa materialnego, polegające na:
1) niewłaściwym zastosowaniu, tj. braku zastosowania art. 2, art. 7, art. 87 ust. 1 i art. 217 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 9a ust. 2 i 4 PDOFizU (…);2) błędnej wykładni i niewłaściwym zastosowaniu art. 5a pkt 6 PDOFizU w zw. z 9a ust. 2 PDOFizU (…);3) błędnej wykładni i w konsekwencji niewłaściwym zastosowaniu art. 9a ust. 2 i 4 PDOFizU w zw. z art. 30c ust. 1 PDOFizU i w zw. z art. 9a ust. 5 PDOFizU (…);4) niewłaściwym zastosowaniu art. 27 ust. 1 PDOFizU zamiast art. 30c ust. 1 PDOFizU (w wyniku błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 9a ust. 2 i 4 PDOFizU);5) niewłaściwym zastosowaniu art. 9 ust. 1 i 2 ustawy z 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2019 r. poz. 43, dalej: RyczałtU) (…).