Abstrakt
Dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 9.9.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.).
Uchwała NSA z 21.2.2022 r., III FPS 2/21
Postanowieniem z 19.10.2021 r., III FSK 271/21, skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie ze skargi kasacyjnej E. sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: skarżąca) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 13.6.2018 r., I SA/Gd 357/18, w sprawie ze skargi skarżącej na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20.2.2018 r., (…) przedstawić do rozstrzygnięcia składowi 7 sędziów NSA budzące poważne wątpliwości zagadnienie prawne następującej treści: Czy stanowi prawo majątkowe w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 9.9.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 815) dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części? (…).Wyrokiem z 13.6.2018 r., I SA/Gd 357/18, WSA w Gdańsku oddalił skargę skarżącej na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20.2.2018 r., nr (...), wydaną w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych. W uzasadnieniu wyroku WSA w Gdańsku podał, że we wniosku o wydanie interpretacji skarżąca zawarła informację, że 29.9.2017 r. sprzedała zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci (...), bez zobowiązań wobec osób trzecich, bez wierzytelności o wypłatę środków pieniężnych z rachunków bankowych i bez środków pieniężnych w kasie. Nabywca przejął wymienione w załączniku do umowy aktywa trwałe, w szczególności wartości niematerialne i prawne, w tym prawa do licencji, a także składniki majątku ruchomego oraz wymienione w osobnym załączniku do umowy aktywa obrotowe w postaci zapasu materiałów, w tym części zamiennych w magazynie. Cena nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przekroczyła wartość rynkową wchodzących w jego skład składników majątkowych, wskutek czego powstała dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1888, dalej: PDOPrU). Przedmiotem sprzedaży były rzeczy oraz prawa majątkowe, do których mają zastosowanie odmienne stawki podatku od czynności cywilnoprawnych.Skarżąca zadała pytanie, czy na gruncie opisanego stanu faktycznego, gdy na skutek sprzedaży (...) umową z 29.9.2017 r. doszło do powstania dodatniej wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 PDOPrU, rozumianej jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątku wchodzących w skład kupionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dodatnia wartość firmy podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?W ocenie skarżącej dodatnia wartość firmy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ nie jest ani rzeczą, ani prawem majątkowym, których sprzedaż podlega opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 9.9.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1150, dalej: PCCU), przy czym zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 PCCU podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, a nie jego cena. Dodatnią wartość firmy (goodwill) tworzą niematerialne aktywa, jak dochodowość, lokalizacja, organizacja marketingu, reputacja, klientela, a w ujęciu ekonomicznym jest to nadwyżka zyskowności danego przedsiębiorstwa nad średnią zdolnością generowania zysków przedsiębiorstw z określonej branży. Jest to także element pozycji bilansowej wartości niematerialnych i prawnych o nazwie „wartość firmy”, czyli nadwyżki godziwie oszacowanej wartości przedsiębiorstwa nad sumą wartości jego aktywów. W ujęciu cywilistycznym goodwill zalicza się do kategorii korzystnych sytuacji faktycznych oraz wartości ekonomicznych niebędących prawami podmiotowymi (A. Kidyba, Kodeks cywilny. Komentarz, LEX). Ponadto w myśl art. 33 ust. 4 ustawy z 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2016 r. poz. 1047, dalej: RachU) wartość firmy powstaje w momencie jej nabycia i stanowi ją różnica pomiędzy ceną a godziwą wartością aktywów netto, co koresponduje z art. 16g ust. 2 PDOPrU, gdzie wartość firmy zdefiniowano jako dodatnią różnicę między ceną nabycia przedsiębiorstwa a wartością rynkowa jego składników majątkowych. Dodatnia wartość firmy jest więc wyrażonym w pieniądzu, przyjętym dla celów podatkowych i bilansowych kalkulacyjnym stanem faktycznym, a nie prawem podmiotowym. Nie mając cechy zbywalności, nie może też być przedmiotem obrotu, a ujawnia się dopiero w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa.Po rozpoznaniu odwołania skarżącej Dyrektor KIS w indywidualnej interpretacji z 20.2.2018 r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Wskazał, że przedmiotem umowy sprzedaży jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, a nie poszczególne elementy zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Pojęcie „dodatnia wartość firmy” służy jedynie określeniu wartości księgowej majątku i stanowi wynagrodzenie za nabycie goodwill, czyli renomy nabywanego przedsiębiorstwa. Goodwill jest więc rodzajem prawa majątkowego, które składa się na całość przedsiębiorstwa i podlega wraz z nim zbyciu, podlega więc opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jako że była przedmiotem sprzedaży i posiada określoną wartość majątkową.Na ww. decyzję skarżąca wniosła skargę do WSA w Gdańsku, w której zawarła wniosek o uchylenie zaskarżonej interpretacji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. (…)Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, oddalając skargę, powołał się na pogląd prawny, według którego umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych w wysokości będącej sumą opłat od rzeczy i praw majątkowych składających się na przedsiębiorstwo (zob. wyroki NSA: z 21.5.1998 r., I SA/Gd 2002/96, ONSA 1999/2, poz. 57; z 22.10.2002 r., III SA 790/01, MoPod Nr 2003/12, s. 33). Podzielił także stanowisko, zgodnie z którym goodwill to stanowiące część przedsiębiorstwa prawo majątkowe na dobrach niematerialnych, uzyskujące wymierną wartość w umowie sprzedaży i podlegające sprzedaży razem z przedsiębiorstwem jako prawo akcesoryjne (zob. wyrok WSA w Warszawie z 25.10.2004 r., III SA 2251/03). Jako prawo zbywalne i mające określoną wartość majątkową stanowi więc przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z zastosowaniem stawki przewidzianej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) PCCU.Za nieuzasadnione WSA w Gdańsku uznał odwoływanie się do art. 16g ust. 2 PDOPrU i art. 33 ust. 4 RachU, jako że przepisy te odnoszą się do amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także do ustalania bilansowej wartości firmy, nie mogą więc służyć ani do określenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ani do określania podstawy opodatkowania tym podatkiem, którą jest wartość rynkowa, a nie bilansowa. (…)