Monitor Podatkowy
nr 2/2022
Kwalifikacja podatkowa przychodów i kosztów związanych z przejęciem długu z tytułu emisji obligacji
DOI: 10.32027/MOPOD.22.2.12
Radca prawy, doradca podatkowy, Biuro Rödl & Partner w Gdańsku.
Abstrakt
W obrocie gospodarczym, szczególnie wśród spółek kapitałowych należących do jednej grupy, często dochodzi do przejęcia długu na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego (dalej: KC). Przejęcie długu wiąże się niejednokrotnie z udzielonym wcześniej jednej ze spółek finansowaniem, w szczególności przez pożyczkę lub emisję papierów wartościowych lub innego rodzaju instrumentów finansowych. W analizowanej interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że wynagrodzenie wypłacane w zamian za przejęcie długu wobec obligatariuszy z tytułu emisji obligacji będzie stanowiło przychód podatkowy dla przejemcy, spłata przejętego długu będzie zaś stanowić koszt uzyskania tego przychodu i zarówno przychód, jak i koszt będą rozliczane w ramach innych źródeł przychodów, tj. nie będą przypisane do przychodów lub kosztów z zysków kapitałowych. Tym samym organ nie podzielił stanowiska spółki, iż dla przejemcy długu skutki podatkowe związane z przejęciem i spłatą przejmowanego długu będą takie same jak dla pierwotnego dłużnika.
Stan faktyczny/zdarzenie przyszłe
Spółka akcyjna będąca wnioskodawcą, a jednocześnie spółką dominującą w określonej grupie kapitałowej ma zamiar przejąć od powiązanej z nią spółki z o.o. (wcześniej połączonej ze spółką szwedzką) dług z tytułu emisji obligacji NSV wobec wierzycieli (obligatariuszy) w kwocie części nominalnej długu oraz ewentualnie wartości odsetek naliczonych w bieżącym okresie. Czynność przejęcia długu ma być odpłatna. Rozliczenie między spółkami ma nastąpić poprzez potrącenie wzajemnych zobowiązań, z ewentualną dopłatą pieniężną od dłużnika na rzecz spółki przejmującej dług.
Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie uzyskane przez niego wynagrodzenie w części nominalnej obligacji nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT, spłata długu w tej części nie będzie zaś stanowić kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca wskazał, że jego zdaniem ewentualny przychód powinien być traktowany jako przychód z tzw. innych źródeł przychodów, a więc nie stanowić przychodów z zysków kapitałowych, natomiast koszt uzyskania przychodu należy rozliczyć w ramach tzw. innych źródeł przychodów i nie wiązać go z przychodami z zysków kapitałowych. Spółka argumentowała, że skutki podatkowe emisji oraz wykupu obligacji są analogiczne jak w przypadku otrzymania i spłaty pożyczki, a więc kwota otrzymana przez emitenta z tytułu emisji obligacji nie jest przychodem, a jednocześnie kwota główna zwracana obligatariuszowi nie jest kosztem uzyskania przychodu, koszt zaś stanowią wyłącznie spłacane (lub skapitalizowane) odsetki. Zdaniem wnioskodawcy przejemca długu przejmuje tę kwalifikacją podatkową, a w związku z tym wynagrodzenie odpowiadające części nominalnej obligacji nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu, a spłata obligatariusza nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, poza spłatą części odsetkowej. Tym bardziej że zdaniem wnioskodawcy, w związku z przejęciem długu, powiększają się zarówno aktywa, jak i pasywa, zwiększenie aktywów nie ma zaś charakteru definitywnego, ponieważ otrzymana kwota wynagrodzenia będzie musiała zostać przeznaczona na wykupienie obligacji.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stanął na stanowisku, że należy odróżnić skutki cywilnoprawne od podatkowoprawnych. Wskazał, że w rozumieniu podatkowym, w związku z przejęciem długu wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie stanowiące kwotę należną wnioskodawcy za wykonanie stosunku zobowiązaniowego, w który, w miejsce dotychczasowego dłużnika, wstąpi przejemca. Wynagrodzenie to nie jest zaś spłatą uzyskanej przez podatnika pożyczki. Pomimo że organ dostrzegł analogię skutków w sensie ekonomicznym, odmówił jej przekładania na grunt skutków podatkowych. Uznał, że wynagrodzenie za przejęcie długu stanowi dla spółki przychód. Jednocześnie organ potwierdził, że wydatki, które wnioskodawca będzie ponosić na spłatę przejętego długu, będą bezpośrednio związane z należnym mu przychodem podatkowym z tytułu tego wynagrodzenia za przejęcie długu, a więc będą mogły być zakwalifikowane jako koszt uzyskania przychodu. Jednocześnie, zdaniem organu, ani tych przychodów, ani tych kosztów nie należy rozliczać w ramach zysków kapitałowych, ponieważ wynagrodzenie za przejęcie długu nie zostało wymienione w katalogu zamkniętym art. 7b ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych (dalej PDOPrU).
