Abstrakt
Naczelny Sąd Administracyjny podjął dwie uchwały rozstrzygające kwestię opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych tzw. pakietów medycznych. Obie te uchwały, jak też zgłoszone do nich zdania odrębne, stały się przedmiotem wielu analiz, unikano w nich jednak odwoływania się do zastosowanej przez NSA wykładni praw. Tymczasem przedstawiona w uzasadnieniach prawnych uchwał wykładnia prawa zasługuje na uwagę.WprowadzenieTeksty aktów normatywnych zawierają przepisy prawne, dopiero na ich podstawie, w wyniku wykładni prawa konstruowane są normy prawne. Dlatego w pełni należy zgodzić się ze stanowiskiem, zgodnie z którym prawo istnieje w życiu społecznym tylko poprzez odczytanie, a więc jako wynik interpretacji. (…) Tekst, oczywiście poza interpretacją, fizycznie istnieje, jednakże każde odczytanie jego sensu już taką interpretacją się staje. (…) Tekst aktu normatywnego, taki jak go uchwalono i opublikowano, jest (…) tylko substratem, tworzywem dla wykładni. To zatem, co w obiegu społecznym występuje jako prawo, nie jest nim samym, ale bywa zawsze rezultatem czyjegoś odczytania, czyjejś wykładni. Prawo jest wynikiem procesu interpretacji przepisów prawnych, niepodważalna jest więc rola, jaką odgrywa wykładnia w procesie jego stosowania. Skoro kształt funkcjonującego w rzeczywistości społecznej prawa definiuje się w procesie wykładni, to powstaje pytanie, czy możliwych jest wiele właściwych interpretacji przepisów prawnych. Kiedyś dominowało przekonanie, że wykładnia ma dać odpowiedź na zagadnienie: co obowiązuje jako prawo, przy usunięciu pozorów, subiektywnych uproszczeń i błędnych przekonań. (…) Choć w toku badania, przed ostateczną decyzją, nasuwać się może jeszcze cały szereg możliwych znaczeń ostatecznie odrzuconych, to jednak spośród możliwych sensów tylko jeden oddaje wolę władcy. Zgodnie z tym przekonaniem poprawna jest tylko jedna hipoteza interpretacyjna, pozostałe stanowią jedynie „pozór” prawa. Współcześnie przeważa jednak stanowisko, w myśl którego nie jest (…) prawdą, aby było możliwe w danej sytuacji tylko jedno, „prawidłowe” odczytanie prawa. Możliwości zazwyczaj jest wiele. Niezależnie od tego, które z tych stanowisk przyjmiemy, istotne wydaje się udzielenie odpowiedzi na pytanie: co wpływa na kształt przyjętego rozumienia przepisów prawnych, czy od zastosowanych metod wykładni prawa uzależniony jest rezultat procesu interpretacji, a w konsekwencji rozstrzygnięcie konkretnej sprawy. Ponieważ w ostatnich latach nie było tematu wzbudzającego równie wielkich emocji wśród przedstawicieli doktryny i orzecznictwa zajmujących się prawem podatkowym, a przede wszystkim wśród samych podatników, jak kwestia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych tzw. pakietów medycznych, odpowiedzi na sformułowane powyżej pytanie udzielę właśnie na podstawie analizy orzecznictwa NSA dotyczącego tego problemu prawnego. Zagadnieniem tym zajmował się NSA w uchwale z 24.5.2010 r., II FPS 1/10 (zwana dalej uchwałą składu siedmiu sędziów), w uchwale z 24.10.2011 r., II FPS 7/10 (zwana dalej uchwałą Izby Finansowej), a także w 30 innych wyrokach (w dalszej części artykułu odnosić się będę jedynie do uchwał NSA i zgłoszonych do nich zdań odrębnych, ponieważ pozostałe wyroki NSA stanowią streszczenie poglądów przedstawionych w uchwale Izby Finansowej). Do każdej z uchwał NSA zgłoszono zdania odrębne, przedstawiając w nich całkowicie odmienną interpretację przepisów ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PDOFizU) i to właśnie jest drugi powód wyznaczenia zakresu pola badawczego. W celu udzielenia odpowiedzi na postawione powyżej pytanie badawcze przeanalizowany zostanie sposób, w jaki autorzy uzasadnień uchwał NSA oraz zdań odrębnych do nich wykorzystali identyczne reguły wykładni prawa.