Abstrakt
Ustanowienie substytuta w kontroli podatkowej lub w postępowaniu jest zjawiskiem dość powszechnym. Instytucja ta budzi w praktyce działania organów skarbowych pewne wątpliwości związane przede wszystkim z osobą, która może pełnić rolę substytuta, zwłaszcza w przypadku aplikantów radcowskich i adwokackich, jak też prawidłowością doręczania pism stronie po jego ustanowieniu.
Wprowadzenie
Substytucja w języku łacińskim, substitutio, oznacza w tłumaczeniu „podstawianie”. W prawie substytucja to po prostu ustanowienie przez pełnomocnika strony kolejnego pełnomocnika (art. 106 KC), co generalnie powinno nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych. Przede wszystkim z uwagi na fakt, że stosunek łączący mocodawcę z pełnomocnikiem opiera się na szczególnej więzi zaufania pomiędzy nimi. Mocodawca ustanawia pełnomocnika do reprezentacji w postępowaniu czy w kontroli podatkowej z tą myślą, że to właśnie on, ze względu na swoją wiedzę, doświadczenie i umiejętności będzie w najlepszy możliwy sposób bronił jego interesów. Substytucja i zastąpienie wybranego przez przedsiębiorcę pełnomocnika (są nimi z reguły doradcy podatkowi i radcowie prawni) przez innego powinny być wyjątkiem stosowanym w szczególnych sytuacjach. W praktyce jest zjawiskiem powszechnym nie tylko w postępowaniu podatkowym, kontrolnym, ale również przed sądami administracyjnymi.
Substytut w miejsce pełnomocnika
Pełnomocnik posiada zwykle uprawnienie do tego, by w pewnych przypadkach spowodowanych czasem chorobą, a czasem natłokiem obowiązków zawodowych związanych z prowadzeniem równolegle kilku różnych spraw, ustanowić substytuta. Może to jednak uczynić wyłącznie wówczas, gdy umocowanie takie wynika z treści pełnomocnictwa, z ustawy lub ze stosunku prawnego będącego podstawą pełnomocnictwa (art. 106 KC). W procedurze podatkowej powyższa kwestia nie jest uregulowana. Artykuł 137 OrdPU, który normuje zakres działania pełnomocnika w postępowaniu podatkowym, a także w postępowaniu kontrolnym (poprzez art. 31 KontrSkU) i kontroli podatkowej (poprzez art. 292 OrdPU), milczy na temat możliwości działania poprzez substytuta. Niemniej w zakresie nieuregulowanym w tym przepisie, zgodnie z jego ust. 4, stosuje się normy prawa cywilnego.
Udzielenie dalszego pełnomocnictwa procesowego (substytucji) regulują także ustawy szczególne. Instytucja unormowana jest w art. 21 ustawy z 6.7.1982 r. o radcach prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1059 ze zm., dalej: RadcyPrU), art. 25 ust. 3 ustawy z 26.5.1982 r. – Prawo o adwokaturze (tekst jedn. Dz.U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1058 ze zm., dalej: AdwokPr) oraz w art. 41 ust. 5 ustawy z 5.7.1996 r. o doradcach podatkowych (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 41, poz. 213 ze zm., dalej: PodDorU). Substytucja nie jest jednak uregulowana w powyższych aktach prawnych jednolicie.
Zgodnie z art. 41 ust. 5 PodDorU doradca podatkowy może udzielić dalszego pełnomocnictwa innemu doradcy podatkowemu, adwokatowi lub radcy prawnemu. Natomiast radca prawny zgodnie z normą art. 21 RadcyPrU może udzielić dalszej substytucji innemu radcy prawnemu, adwokatowi, prawnikowi zagranicznemu wykonującemu stałą praktykę w zakresie wynikającym z ustawy o świadczeniu przez prawników zagranicznych pomocy prawnej w Rzeczypospolitej Polskiej. Adwokat, na podstawie art. 25 ust. 3 AdwokPr, może udzielić substytucji, gdy nie ma możliwości wziąć osobiście udziału w rozprawie lub wykonać osobiście poszczególnych czynności w sprawie.
W związku z tak różnym zakresem podmiotowym powyższych uregulowań w praktyce stosowania przepisów o substytucji istniały pewne wątpliwości, np. czy adwokata może zastępować radca prawny. Przepisy regulujące praktykę zawodową radców prawnych wymieniają bowiem adwokata jako substytuta radcy, ale przepisy AdwokPr radcy w tym gronie nie wskazują. W orzecznictwie dominuje pogląd, że pełnomocnictwo procesowe udzielone adwokatowi obejmuje z mocy prawa umocowanie do udzielenia dalszego pełnomocnictwa procesowego adwokatowi lub radcy prawnemu oraz że brak jest podstaw prawnych do rozszerzenia substytucji na inne osoby (zob. wyrok NSA z 5.10.2006 r., I GSK 2767/05, Legalis). Powyższe stanowisko wynika wprost z [...]