Abstrakt

W artykule omówiono instytucję wznowienia postępowania podatkowego w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17.7.2012 r., P 30/11.

Przedmiot kontroli konstytucyjnej

W dniu 17.7.2012 r. Trybunał Konstytucyjny (dalej: TK) orzekł¹, że art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej (dalej: ­OrdPU)² – w brzmieniu nadanym przez ustawę z 12.9.2002 r. o zmianie ww. ustawy³, w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 OrdPU, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Konstytucja)⁴.

Brzmienie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 OrdPU ewoluowało z biegiem czasu i rozwojem poglądów zarówno doktryny, jak i judykatury. Został on dodany do art. 70 OrdPU przez art. 1 pkt 58 ww. ustawy z 12.9.2002 r., wszedł w życie z dniem 1.1.2003 r. i miał następujące brzmienie: bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Następnie przepis tenże został zmieniony z dniem 1.9.2005 r.⁵, otrzymując treść: bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Od 9.11.2010 r.⁶ treść art. 70 § 1 pkt 6 OrdPU stanowi, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

W wyroku, o którym mowa powyżej, Trybunał Konsty­tucyjny, odniósł się tylko do pierwotnej treści art. 70 § 6 pkt 1 OrdPU, gdyż – jak wskazał w uzasadnieniu wyroku – ze względu na przesłankę funkcjonalną, jaką musi spełniać pytanie prawne, przedmiotem kontroli Trybunału mógł być wyłącznie przepis, który pytający sąd zastosuje w sprawie, w związku z którą sformułował pytanie⁷. W tym samym miejscu Trybunał jednakże wskazał, że art. 70 § 6 pkt 1 OrdPU w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. W związku z tym skutkiem niniejszego wyroku jest konieczność nowelizacji tego przepisu w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu⁸.

Wyrok TK został opublikowany w Dzienniku Ustaw z dnia 24.7.2012 r.

Orzeczenie TK jako przesłanka wznowienia postępowania

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 OrdPU w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została ona wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł TK. Przepis ten został wprowadzony do OrdPU z dniem 1.1.2003 r.⁹. Jest on odpowiednikiem art. 145a § 1 Kodeksu Postępowania Administracyjnego (dalej: KPA )¹⁰, który to przepis obowiązuje od 17.10.1997 r. (dalej: TKU )¹¹. Obydwa przepisy są zaś wykonaniem art. 190 ust. 4 Kon­stytucji¹².

Artykuł 241 § 1 pkt 2 OrdPU ustanawia jednomiesięczny termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania. Liczony jest on według zasad wskazanych w art. 12 OrdPU, tj. od dnia wejścia w życie orzeczenia TK. Ponieważ termin ten jest terminem prawa procesowego, uznać należy, iż może on podlegać przywróceniu na zasadach określonych w art. 162 i nast. OrdPU.

Wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji ostatecznych, a więc takich, od których nie przysługuje środek odwoławczy w toku instancji. Jeżeli zatem dana sprawa, w której możliwe jest powołanie się na orzeczenie TK, zawisła przed organem odwoławczym w toku instancji, jest on obowiązany uwzględnić przedmiotową okoliczność z urzędu i wydać stosowne rozstrzygnięcie, o którym mowa w art. 233 § 1 pkt 2 OrdPU.

Jak podkreśla się w doktrynie, nie uzasadnia żądania wznowienia postępowania samo orzeczenie Trybunału o niezgodności aktu prawnego z Konstytucją. Muszą tutaj wystąpić dwie przesłanki: zarówno wydanie takiego orzeczenia przez Trybunał, jak i utrata mocy obowiązującej aktu normatywnego. Dopiero zaś upływ terminu, w którym niezgodny z Konstytucją akt normatywny traci moc, powoduje początek liczenia jednomiesięcznego okresu¹³. Należy także zauważyć, że chociaż z treści przepisów zarówno art. 145a KPA, jak i art. 190 ust. 4 Konstytucji można by wnioskować, że orzeczenie TK ma dotyczyć całego aktu normatywnego, to nie ulega wątpliwości, że niezgodność ma dotyczyć konkretnego unormowania będącego podstawą orzeczenia¹⁴. Wynika to również z brzmienia art. 69 TKU.

W doktrynie istnieją spory co do skutków prawnych wywoływanych wydaniem przez TK orzeczenia stwierdzającego, że dany akt normatywny (lub konkretna norma prawna) jest niezgodny z Konstytucją. B. Adamiak uważa, że ustawodawca zasadnie odszedł od – zawartej w poprzednio obowiązującej ustawie o TK¹⁵ – instytucji nieważności, na rzecz wznowienia. Przyjął bowiem w ten sposób [...]