Abstrakt

W artykule omówiono zasady opodatkowania odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych przez przedsiębiorców na lokatach bankowych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wprowadzenie

Wykorzystywanie rachunków bankowych przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą stało się regułą w praktyce obrotu gospodarczego. W określonych przypadkach rachunek bankowy musi być wykorzystany do zapłaty podatku (art. 61 Ordynacji podatkowej¹, dalej: OrdPU) lub rozliczeń z kontrahentami (art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, dalej: SGospU²). Przedsiębiorcy mogą posiadać jeden bądź kilka rachunków bankowych, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, w tym rachunki rozliczeniowe, lokacyjne, walutowe i inne. Możliwa jest także sytuacja, gdy przedsiębiorca posiada jeden rachunek bankowy, który wykorzystuje także w celach prywatnych (niezwiązanych z wykonywaną działalnością gospodarczą).

Przedsiębiorca poza rachunkiem bieżącym może deponować środki pieniężne firmy na lokacie terminowej, które mogą mieć charakter samodzielnego rachunku bankowego, rachunku pomocniczego bądź wyodrębnionego subkonta do firmowego rachunku głównego.

Zasady kwalifikacji odsetek do źródeł przychodów

Dochód z odsetek uzyskiwany przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą może być zaklasyfikowany do dwóch różnych kategorii dochodu – kapitałów pieniężnych oraz pozarolniczej działalności gospodarczej. Z uwagi na zróżnicowane zasady opodatkowania, w tym w szczególności w zakresie reguł ustalania dochodu, kwalifikacja tych przychodów do właściwego źródła ma znaczenie zasadnicze. Uznanie odsetek za dochody z działalności gospodarczej pozwala na uwzględnienie kosztów uzyskania przychodów przy ustalaniu podstawy opodatkowania, podczas gdy opodatkowanie odsetek jako kapitałów pieniężnych skutkuje obowiązkiem potrącenia przez płatnika 19% podatku od kwoty brutto wypłacanych odsetek.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych³ za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą. Zasadniczo zatem odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania czy inwestowania (a zatem również na rachunku lokaty terminowej) stanowią dochód z kapitałów pieniężnych, co wykluczałoby ich kwalifikację jako dochodów z działalności gospodarczej. Przepis ten przewiduje jednak istotny wyjątek od tej zasady, zgodnie z którym odsetki uzyskane z tytułu oszczędzania, przechowywania czy inwestowania środków pieniężnych związanych z działalnością gospodarczą nie mogą być uznane za przychody z kapitałów pieniężnych, co w konsekwencji oznacza ich kwalifikację do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Dodatkowo należy wskazać, że stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 5 PDOFizU odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą stanowią dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W mojej ocenie łączna analiza art. 14 ust. 2 pkt 5 oraz art. 17 ust. 1 pkt 2 PDOFizU pozwala na skonstruowanie dwóch przesłanek kwalifikacji odsetek z rachunków bankowych do dochodów z działalności gospodarczej, którymi są:

1) związek rachunku bankowego, gdzie przechowywane są środki pieniężne, z których podatnik uzyskuje dochody z odsetek, z wykonywaną działalnością gospodarczą oraz

2) związek tych środków z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Zakwalifikowanie dochodu z odsetek do dochodów z działalności gospodarczej wymaga łącznego spełnienia tych przesłanek.

Związek rachunku z wykonywaną działalnością gospodarczą

Stosownie do przywołanego wyżej art. 14 ust. 2 pkt 5 PDOFizU przesłanką kwalifikacji dochodów z odsetek uzyskiwanych przez przedsiębiorcę powinien być związek rachunku bankowego, na którym środki te są przechowywane, z wykonywaną działalnością gospodarczą. Jeśli przedsiębiorca prowadzi jeden rachunek, który nie jest utrzymywany w związku z działalnością, mając charakter prywatny, wówczas przesłanka, o której mowa w art. 14 ust. 2 pkt 5 PDOFizU, nie będzie spełniona. Nawet jeśli zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 2 PDOFizU środki zgromadzone na tym rachunku byłyby związane z wykonywaną działalnością gospodarczą (np. pochodziłyby z wpłaty dokonanej przez kontrahenta za dostarczenie towarów bądź wykonanie usług przez przedsiębiorcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), to odsetki od tych środków [...]