Abstrakt

W artykule omówiono najistotniejsze zasady opodatkowania dochodów spółki osobowej (wspólników spółki osobowej) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej innej aniżeli działalność rolna, leśna lub w zakresie wykorzystywania posiadanych składników majątkowych, oraz aspekty związane z opodatkowaniem dochodów uzyskiwanych przez wspólników spółki osobowej z tytułu stosunków prawnych zawartych ze spółką.

Wprowadzenie

Rozwój międzynarodowych stosunków gospodarczych nie tylko umożliwia, ale także wymusza funkcjonowanie podmiotów gospodarczych na rynkach międzynarodowych. W coraz większej mierze w międzynarodowym obrocie gospodarczym uczestniczą również podmioty działające w formie spółek osobowych. Aspekt transgraniczny w spółkach osobowych może wynikać m.in. z:

– podejmowania działalności (uzyskiwania przychodów) na terytorium innego państwa aniżeli państwo, w którym spółka osobowa ma siedzibę (np. spółka jawna z siedzibą w Polsce uzyskuje dochody z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Niemiec za pośrednictwem zakładu), oraz

– statusu podatkowego (rezydencji podatkowej) wspólników (np. w spółce cywilnej z siedzibą w Niemczech wspólnikiem jest osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Polsce).

Złożoność problematyki międzynarodowych powiązań spółki osobowej wynika w szczególności z konieczności uwzględnienia wielu regulacji prawnych, w tym m.in. norm prawa międzynarodowego oraz wewnętrznego porządku prawnego różnych państw.

Celem niniejszego artykułu jest przybliżenie kwestii rozbieżnego traktowania spółek osobowych przez wewnętrzne prawo podatkowe. Na podstawie regulacji prawnych wybranych państw wskazane zostaną:

– najistotniejsze zasady opodatkowania dochodów spółki osobowej (wspólników spółki osobowej) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej innej aniżeli działalność rolna, leśna lub w zakresie wykorzystywania posiadanych składników majątkowych, oraz

– aspekty związane z opodatkowaniem dochodów uzyskiwanych przez wspólników spółki osobowej z tytułu stosunków prawnych zawartych ze spółką.

W niniejszym artykule przedstawiony zostanie zarys wybranych regulacji prawnych i podatkowych dotyczących spółek osobowych.

Rozbieżności w zakresie opodatkowania – uwagi ogólne

Regulacje prawa wewnętrznego poszczególnych państw w zakresie sytuacji prawnopodatkowej spółki osobowej i jej wspólników nie są tożsame. Odmienność uregulowań prawnych może odnosić się m.in. do:

– podmiotowości podatkowej spółki osobowej. Spółce osobowej może być przyznana podmiotowość podatkowa – co (w pewnym uproszczeniu) oznacza, iż spółka osobowa jest opodatkowana na zasadach właściwych dla spółki kapitałowej. Spółka osobowa może być również traktowana jako podmiot podatkowo transpa­rentny – w takim przypadku (także w pewnym uproszczeniu) dochód osiągnięty przez spółkę osobową opodatkowany jest na poziomie wspólników (proporcjonalnie do posiadanych udziałów), natomiast nie na poziomie spółki (jak to następuje w odniesieniu do spółek kapitałowych),

– charakteru norm prawnych dotyczących opodatko­wania spółki osobowej. Regulacje prawa wewnętrznego określające sposób opodatkowania spółki osobowej mogą mieć charakter bezwzględnie obowiązujący lub względnie obowiązujący. W przypadku norm bezwzględnie obowiązujących zasad opodatkowania (prze­widziane w prawie wewnętrznym) nie mogą być ­zmienione lub wyłączone wolą spółki osobowej lub wspólników. W konsekwencji o podmiotowości podatkowej spółki lub wspólników rozstrzygają wyłącznie przepisy prawa wewnętrznego. Natomiast w przypadku norm względnie obowiązujących spółce osobowej (wspólnikom spółki) przyznaje się prawo wyboru sposobu opodatkowania – tzn. o opodatkowaniu na zasadach właściwych dla osoby prawnej lub podmiotu podatkowo transparentnego rozstrzyga spółka osobowa (wspólnicy spółki),

– opodatkowania przychodów wspólnika z tytułu stosunków prawnych zawartych ze spółką osobową (w tym np. z tytułu umowy pożyczki, świadczenia pracy, oddania rzeczy do odpłatnego używania itp.). Należności wspólnika mogą być bowiem uznawane za przychód z udziału w zyskach spółki osobowej albo kwalifikowane jako odrębne źródło przychodu (np. przychód z tytułu kapitałów pieniężnych, przychód z tytułu stosunku pracy, przychód z tytułu najmu itp.).

Zarys opodatkowania dochodów spółki osobowej (wspólników spółki osobowej) w ustawodawstwie podatkowym wybranych państw

a) Systemy podatkowe, w których spółka osobowa jest bezwzględnie uznawana za podmiot podatkowo transparentny

Podmiotowości podatkowej spółce osobowej, co do zasady, nie przyznają m.in. Polska, Holandia¹, Luksemburg, Szwecja, Niemcy, Szwajcaria, Austria i Wielka Brytania². Poniżej bardziej szczegółowo przedstawione zostaną zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez wspólników spółki osobowej w [...]