Abstrakt

Interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 9.8.2011 r., IPPB3/423-504/11-2/JG

Przy założeniu, że przedmiot aportu zostanie wyceniony według wartości rynkowej, w zamian za co spółka obejmie udziały o wartości emisyjnej równej wartości rynkowej udziałów, nie będzie możliwe ustalenie przez organ podatkowy przychodu spółki w innej wysokości niż wartość nominalna objętych udziałów, ponieważ nie zostanie spełniony warunek do zastosowania art. 14 PDOPrU. W takiej sytuacji bowiem „cena” przedmiotu aportu określona w umowie nie odbiega od jego wartości rynkowej.

Stan faktyczny

Spółka rozważa wniesienie do kapitałowej spółki prawa handlowego (tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) posiadanych przez nią praw (prawa) do znaków towarowych (tzw. aporty pojedyncze). Prawdopodobne jest objęcie udziałów/akcji w spółce kapitałowej przez spółkę powyżej ich wartości nominalnej. Nadwyżka wartości aportu ponad nominalną wartość obejmowanych udziałów/akcji zostanie przelana na kapitał zapasowy (tj. zastosowana zostanie instytucja tzw. agio). Aport zostanie wniesiony do spółki kapitałowej według wartości rynkowej, zgodnie ze sporządzoną w tym celu wyceną.

W przedstawionym stanie faktycznym zadano pytanie, czy z tytułu wniesienia aportów (aportu) w postaci praw (prawa) do znaków towarowych spółka powinna rozpoznać przychód w postaci wartości nominalnej udziałów/akcji objętych w zamian za ww. aporty (aport).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 PDOPrU, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W opinii spółki z przytoczonego przepisu jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy tzw. pojedynczy aport – wkład niepieniężny, np. w postaci praw do znaków towarowych, niebędący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, jest wnoszony po wartości rynkowej, to wówczas przychodem dla wnoszącego wkład jest nominalna wartość udziałów/akcji w spółce kapitałowej objętych w zamian za ten aport. Takiej kwalifikacji nie zmienia fakt, że objęcie udziałów/akcji następuje powyżej ich wartości nominalnej, a nadwyżka trafia na kapitał zapasowy. Instytucja tzw. agio jest przewidziana expressis verbis w art. 154 § 3 KSH. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 in fine PDOPrU, przepisy art. 14 ust. 1–3 PDOPrU stosuje się odpowiednio. Z kolei art. 14 ust. 1 PDOPrU stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Spółka podkreśliła, że wnoszony przez spółkę aport będzie wyceniony zgodnie z wartością rynkową. W opinii spółki, w analizowanym stanie faktycznym art. 14 ust. 1 zd. 2 PDOPrU nie znajdzie zastosowania, nie da się go bowiem pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym, tj. art. 12 ust. 1 pkt 7 PDOPrU.

W ocenie spółki, kluczowe znaczenie ma zwrot „nominalna wartość udziałów (akcji)”. Użycie przez ustawodawcę określenia „nominalna” – zgodnie z zasadą racjonalności ustawodawcy, wyklucza możliwość ustalania wartości udziału wg cen rynkowych. Przychodem jest więc wyłącznie wartość nominalna ustalona przez wspólników w umowie spółki. Jak wskazuje Dyrektor IS w Katowicach w odpowiedzi na skargę z 5.7.2010 r., IBPBII/2/4160-26/10/MM, podzielając pogląd podatnika: użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia „odpowiednio” oznacza, że przepis, do którego odwołano się, ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.

Spółka wskazała, że prawidłowość zaprezentowanej wykładni ww. przepisów potwierdza wiele orzeczeń sądów administracyjnych, zapadłych co prawda na gruncie PDOFizU, ale nietracących na aktualności z uwagi na tożsamość brzmienia regulacji prawnych. Tytułem przykładu warto wskazać wyrok NSA z 19.4.2006 r. (II FSK 558/05) czy wyroki WSA w Krakowie z 27.2.2008 r. (I SA/Kr 1326/06; prawomocny), WSA w Gdańsku z 22.4.2008 r. (I Sa/Gd 917/07; prawomocny) oraz wyrok WSA w Rzeszowie z 14.9.2010 r. (I SA/Rz 419/10; prawomocny). Trafność przedstawionego stanowiska została ponadto potwierdzona w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 28.1.2011 r., IBPBI/2/423-1546/10/MS, wydana na gruncie przepisów PDOPrU.

Dyrektor IS w Katowicach w ww. piśmie podzielił pogląd podatnika sformułowany na gruncie PDOFiz odnośnie do tego, że osoba fizyczna, wnosząca do spółki mającej osobowość prawną wkład niepieniężny, osiąga w związku z tą operacją przychód równy wartości nominalnej udziałów/akcji objętych w zamian za aport.

Za prawidłowością przedstawionego przez spółkę stanowiska przemawia dodatkowo argument natury logicznej i zasada racjonalności ustawodawcy. W przypadku bowiem gdy dojdzie w przyszłości do odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wnoszony aport, kosztem uzyskania przychodu będzie właśnie nominalna wartość objętych udziałów z dnia ich objęcia, nie zaś wartość rynkowa tych udziałów/akcji (art. 15 ust. 1k pkt 1 PDOPrU).

Dyrektor IS uznał stanowisko spółki za prawidłowe w pełni i odstąpił od uzasadnienia prawnego.

Komentarz podatkowy

Przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora IS w Katowicach jest możliwość szacowania przychodu podatnika wnoszącego aport w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część do spółki kapitałowej w wysokości innej niż wartość nominalna objętych udziałów lub akcji (dla uproszczenia w dalszej części autorka będzie odnosić się jedynie do udziałów). Zasady rozpoznawania przychodu zostały określone w [...]