Abstrakt

W artykule omówiono podatkowe aspekty reorganizacji działalności przedsiębiorstwa międzynarodowego związane przede wszystkim z problematyką cen transferowych.

Wprowadzenie

Reorganizacja działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorstwo międzynarodowe¹ wiąże się zwykle ze zmianą podziału funkcji, ryzyka i aktywów pomiędzy jednostkami wchodzącymi w skład przedsiębiorstwa działającego transgranicznie. Przedsiębiorstwo międzynarodowe może w miarę elastycznie transferować elementy procesów gospodarczych za granicę, np. do bardziej atrakcyjnych jurysdykcji podatkowych. Odpowiednia polityka cen transferowych stosowana pomiędzy podmiotami powiązanymi pozwala obniżać łączne obciążenia podatkowe przedsiębiorstwa (koncernu) międzynarodowego, między innymi poprzez alokację położenia źródeł dochodów. Do atrakcyjnych pod względem podatkowym podmiotów należą jednostki korzystające ze zwolnień podmiotowych lub przedmiotowych (np. położone w specjalnej strefie ekonomicznej), posiadające np. do rozliczenia straty podatkowe z lat ubiegłych, czy też podmioty posiadające siedzibę w kraju o niskiej efektywnej stawce podatkowej. Sama „cena rynkowa” – akceptowana dla celów podatkowych – nie stanowi wartości ściśle określonej, lecz mieści się zwykle w określonym przedziale. Rynkowa cena transferu zależy od wielu okoliczności, w tym od cech charakterystycznych produktów, funkcji, jakie wykonują dane podmioty w porównywanych transakcjach, ponoszonych przez nie rodzajów ryzyka czy stosowanej strategii gospodarczej, a także od wielkości, położenia i cech charakterystycznych danego rynku oraz poziomu ryzyka prowadzenia działalności na nim czy też terminów, warunków płatności, na jakich dokonywana jest transakcja².

Z perspektywy podatkowej na procesy transgranicznej reorganizacji można więc spojrzeć zarówno z perspektywy przedsiębiorstwa – jako działania optymalizacyjne, jak i z perspektywy administracji skarbowych, chcących przeciwdziałać utracie dochodów podatkowych.

Zagadnienia podatkowe reorganizacji działalności gospodarczej stanowią przedmiot ożywionych dyskusji w wielu krajach oraz na arenie międzynarodowej. Przykładowo, Niemcy wykonały „pionierską” pracę, wprowadzając regulacje w zakresie opodatkowania transgranicznego transferu funkcji. Celem regulacji niemieckiej, podobnie jak raportu OECD w sprawie restrukturyzacji działalności³, jest unikanie erozji podstawy opodatkowania na skutek przesunięcia funkcji gospodarczych do państw o niskim poziomie opodatkowania. W Niemczech obserwuje się nadzwyczajny wzrost ilości kontroli podatkowych w tym zakresie. Takiego trendu należy się spodziewać również w innych krajach⁴.

Szanse podatkowe reorganizacji działalności

Ceny transferowe mogą być wykorzystywane jako instrument tzw. optymalizacji podatkowej. Poprzez odpowiednią politykę cen transferowych w obrębie przedsiębiorstwa międzynarodowego⁵ można minimalizować obciążenia podatkowe (części) dochodów. Działania opty­malizacyjne mogą polegać np. na przypisaniu w ramach określonej transakcji dodatkowych funkcji spółce córce ulokowanej w raju podatkowym. Spółka ta może wtedy – w sposób uzasadniony – rościć sobie zapłatę wyższego wynagrodzenia, ponieważ zakres jej świadczeń (funkcji, ryzyka) uległ poszerzeniu. Również podział składników majątkowych pomiędzy stronami transakcji determinuje, ile z wartości dodanej należy przypisać danemu podmiotowi; im większa waga danego składnika w generowaniu wartości dodanej, tym większy dochód powinien na niego przypadać.

W ramach optymalizacji podatkowej bardziej rentowne funkcje (procesy gospodarcze czy całokształt działalności) można przyporządkować jednostce, która podlega bardziej atrakcyjnemu opodatkowaniu. Z drugiej strony, zaleceniem optymalizacyjnym może być alokowanie funkcji nieprzynoszących wysokich zysków (np. prac rozwojowych) do spółki z siedzibą w państwie o „nieprzyjaznych” przepisach podatkowych (np. wysokiej stawce podatkowej lub szerokiej podstawie opodatkowania), ale oferującym pomoc publiczną (np. środki pomocowe na prace w zakresie innowacyjności).

Przykład 1

Alfa sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie zawarła umowę agencyjną z cypryjskim pośrednikiem – Yota Ltd (tzw. spółka siostrzana). Na mocy tej umowy Yota Ltd zobowiązana jest do pozyskiwania nowych klientów w Europie lub pielęgnowania istniejących relacji biznesowych oraz przekazywania określonych wyników badań rynkowych. Z tytułu wykonywanych usług Yota uzyskuje wynagrodzenie prowizyjne w wysokości 5% od obrotu na kontraktach, w zawarciu których pośredniczyła. Ponieważ opodatkowanie na Cyprze jest z reguły atrakcyjniejsze niż w Polsce⁶, powierzenie określonych funkcji biznesowych partnerowi cypryjskiemu może oznaczać również oszczędności podatkowe z perspektywy przedsiębiorstwa międzynarodowego (jak całości).

Przykład 2

Beta SA działająca w branży spożywczej tworzy ośrodek badawczo-rozwojowy w zakresie procesów biotechnologicznych w Brandenburgii (Niemcy). Niezależnie od tego, że nominalny poziom obciążenia podatkami dochodowymi w Niemczech jest wyższy niż w Polsce, to Beta SA w procesie decyzyjnym kieruje się możliwością otrzymania dopłat inwestycyjnych, które może osiągnąć pułap do 50% kosztów inwestycji⁷.

Przykładem reorganizacji może być [...]