Abstrakt
Celem niniejszego artykułu jest analiza problemów podatkowych dotyczących fakturowania elektronicznego w kontekście przepisów dyrektywy Rady 2010/45/UE z 13.7.2010 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania1 (dalej: Druga Dyrektywa Fakturowa, DDF). Autor omawia dotychczasowe podejście organów podatkowych i sądów do kwestii fakturowania elektronicznego oraz analizuje przewidywany wpływ DDF na przepisy i praktykę.
Wprowadzenie
Kwestia fakturowania elektronicznego od dawna budzi wiele emocji i kontrowersji. Obowiązujące w Polsce przepisy w tym zakresie, czyli przede wszystkim rozporządzenie Ministra Finansów z 14.7.2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur2 (dalej: rozporządzenie o fakturowaniu elektronicznym), są od dawna krytykowane jako zbyt formalistyczne i blokujące rozwój fakturowania elektronicznego. Na problem samych regulacji nakłada się restrykcyjna praktyka interpretacyjna organów podatkowych, stojących na stanowisku, że wszelkiego typu przekazywanie faktur drogą elektroniczną podlega rygorom rozporządzenia i wysyłanie faktur w drodze transmisji elektronicznej (e-mailem lub bezpośrednio na urządzenie drukujące odbiorcy) bez zachowania wymogów określonych tym rozporządzeniem stanowi łamanie prawa grożące sankcjami podatkowymi oraz karnymi skarbowymi. Do niedawna stanowisko to było akceptowane przez sądy administracyjne.
Polskie orzecznictwo dotyczące fakturowania elektronicznego
Początkowo sądy, podobnie jak organy skarbowe, odrzucały nowoczesne techniki rozliczeń jako równoprawną metodę fakturowania. Wychodziły z założenia, że skoro w rozporządzeniu o fakturowaniu elektronicznym wprowadzono katalog technik, którymi można się posługiwać przy wystawianiu faktur elektronicznych, to używanie metod spoza tego katalogu wyklucza dokument jako ważną elektroniczną fakturę VAT. Warto przypomnieć, że tymi metodami są bezpieczny podpis elektroniczny oparty na kwalifikowanym certyfikacie wydanym przez właściwą instytucję certyfikującą oraz systemie EDI (Electronic Data Interchange) stosowanym na podstawie umowy w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych. Na chwilę obecną tylko duże firmy korzystają z tych metod i nie są one stosowane na skalę masową.
Wskazanemu rozumowaniu w tym zakresie nie sposób odmówić pewnych podstaw – główny problem stanowił kształt samych przepisów, których organy zajmujące się stosowaniem, a nie tworzeniem prawa, w polskim systemie konstytucyjnym nie mogą przecież modyfikować. Jednak sądy i organy skarbowe szły jeszcze dalej, twierdząc, że sposób transmisji determinuje też kwalifikację faktury, a więc że faktura przekazana kontrahentowi drogą elektroniczną mimo jej wydrukowania nie jest też ważną fakturą VAT tradycyjną (papierową). To podejście już należy uznać za kontrowersyjne, ponieważ przepisy VAT nie mówią nic na temat sposobu przekazywania nabywcy faktur klasycznych. Można przekazać fakturę osobiście, można pocztą, można wreszcie w systemie poczty hybrydowej (przesyłka elektroniczna do operatora pocztowego, który drukuje fakturę i fizycznie przesyła ją do nabywcy) – dlaczego nie można byłoby więc przesyłać wprost na drukarkę nabywcy lub w drodze poczty elektronicznej skierowanej bezpośrednio do nabywcy? Sztywne stanowisko organów i sądów prowadziło do sporów przypominających trochę średniowieczne dyskusje scholastyczne o liczbie diabłów na końcu szpilki i koncentrujących się na tym, kto i kiedy dokonał wydruku, kto zdjął fakturę z drukarki, czy można do dokonania wydruku upoważnić kontrahenta itd.
Przykładem może być tutaj wyrok z 19.10.2007 r. (III SA/Wa 1341/07), który zapadł w sprawie jednego z operatorów telefonii komórkowej. Dla podmiotów z tej branży, ze względu na liczbę klientów, kwestia fakturowania elektronicznego jest szczególnie istotna. Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Warszawie doszedł wówczas do wniosku, że: Nie jest możliwe przyjęcie dualizmu – wystawianie dla kontrahenta faktury i pobieranie jej przez zainteresowanego poprzez system elektroniczny, a następnie drukowanie jej przez obie strony na materiałach piśmiennych i traktowanie jej jako dokumentu na piśmie. (…) wystawienie kontrahentowi faktury poprzez systemy elektroniczne, bez stosowania przepisów regulujących tę materię, powoduje, że wystawione faktury nie są dokumentem wprowadzonym do obrotu prawnego. Spółce, która złożyła wniosek o interpretację w przedmiotowej sprawie, zarzucono w wyroku dążenie do obejścia prawa.
Pierwszym sygnałem zmian był wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z 3.11.2009 r. (I FSK 1169/08). Dotyczył on wprawdzie nieco innego zagadnienia niż wystawianie faktur, ale rzucał nowe światło na kwestie samej relacji pomiędzy dokumentami papierowymi a elektronicznymi. W omawianej sprawie sąd stwierdził, że dychotomiczny podział faktur na wystawiane jedynie w formie papierowej albo elektronicznej nie wynika z przepisów prawa wspólnotowego. Uznano jednocześnie, że nie ma normatywnych przeciwwskazań do istnienia „mieszanego” systemu wysyłania i przechowywania faktur, polegającego na wysyłaniu faktury w formie papierowej oraz przechowywaniu jej kopii w formie elektronicznej, z gotowością wydrukowania jej na każde żądanie uprawnionego organu. Tym samym potwierdzono prawidłowość stanowiska, że dokument przechowywany elektronicznie z możliwością wydrukowania jest równoważny dokumentowi papierowemu.
Prawdziwy przełom nastąpił w [...]