Abstrakt

Przepis wprowadzający odrębną stawkę podatkową dla budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych (art. 5. ust. 1 pkt 2 lit. d) PodLokU został skonstruowany na tyle niejasno, że dość szybko stał się przedmiotem licznych sporów między organami podatkowymi a podatnikami. Spory dotyczyły określenia, kto może być uznany za podmiot prowadzący działalność w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz które pomieszczenia są zajęte na prowadzenie tej działalności.

Wprowadzenie

W przypadku budynków konstrukcja podatku od nieruchomości opiera się na opodatkowaniu odwołującym się do powierzchni użytkowej jako podstawy opodatkowania. Zasadniczo gminy mają znaczną swobodę w kształtowaniu stawek podatku od nieruchomości, aktualnie ograniczone są tylko stawkami maksymalnymi, określonymi w ustawie z 12.1.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych¹ (dalej: PodLokU). Faktycznie jednak gminy zazwyczaj stosują wobec przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stawki zbliżone do maksymalnych.

Od 1.1.2003 r. funkcjonuje – przewidziana w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) PodLokU – odrębna stawka maksymalna podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych. Jest to stawka zdecydowanie niższa (w 2009 r. wynosi 4,01 zł od 1 m²) od standardowej stawki dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (2009 r. – 19,81 zł za m²).

Przepis wprowadzający odrębną stawkę podatkową dla budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych został skonstruowany na tyle niejasno, że dość szybko stał się przedmiotem licznych sporów między organami podatkowymi a podatnikami. Spory dotyczyły dwóch grup problemów. Pierwsza to spory związane z określeniem, kto może być uznany za podmiot prowadzący działalność w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych. W praktyce pojawiły się problemy z kwalifikowaniem do celów podatku od nieruchomości lokali aptek, zakładów optycznych czy nawet gabinetów weterynaryjnych. Druga to spory co do tego, które pomieszczenia są zajęte na prowadzenie tej działalności – czy chodzi tylko o pomieszczenia, w których te czynności są bezpośrednio wykonywane, czy także służące ich „obsłudze”.

Udzielanie świadczeń zdrowotnych

ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera żadnego wyjaśnienia co do sposobu rozumienia terminu „udzielanie świadczeń zdrowotnych” ani żadnego wyraźnego odesłania do przepisów, które regulowałyby tę kwestię. Jednak mimo braku stosownego odesłania w orzecznictwie przyjęto, że pojęcie „świadczenia zdrowotne” należy interpretować poprzez odwołanie się do art. 3 i ewentualnie 20 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej². Stanowisko to zostało zaakceptowane także w piśmiennictwie³.

Zgodnie z art. 3 powyższej ustawy świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Ustawa zawiera ponadto przykładowy katalog form działań zaliczanych do świadczeń zdrowotnych. W orzecznictwie zwracano przy tym uwagę także na treść art. 20 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym: Szpital zapewnia przyjętemu pacjentowi:

1) świadczenia zdrowotne;

2) środki farmaceutyczne i materiały medyczne;

3) pomieszczenie i wyżywienie odpowiednie do stanu ­zdrowia.

Przyjęcie takiego założenia prowadziło do wniosku, że świadczeniami zdrowotnymi są tylko świadczenia czysto medyczne i to niepolegające na udostępnianiu środków farmaceutycznych oraz materiałów medycznych. Efektem przyjętego sposobu rozumowania było dość konsekwentne stanowisko orzecznictwa, że świadczeniami zdrowotnymi nie są usługi aptek⁴ oraz zakładów optycznych⁵. Do świadczeń zdrowotnych nie zaliczono także działalności lekarzy weterynarii⁶. Dodatkowe znaczenie miał tu fakt, że zdaniem sądów w języku polskim przez świadczenia zdrowotne rozumie się świadczenia dotyczące ludzi.

Kolejnych argumentów za przyjętym w orzecznic­twie rozwiązaniem dostarczają także przepisy ustawy z 27.8.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych⁷. Zgodnie z art. 5 tej ustawy:

Użyte w ustawie określenie oznaczają: (…)

34) świadczenie opieki zdrowotnej – świadczenie zdrowotne, świadczenie zdrowotne rzeczowe i świadczenie towarzyszące; (…)

37) świadczenie zdrowotne rzeczowe – związane z procesem leczenia leki, wyroby medyczne, w tym wyroby medyczne będące przedmiotami ortopedycznymi, i środki pomocnicze;

38) świadczenie towarzyszące – zakwaterowanie i wyżywienie w zakładzie opieki zdrowotnej całodobowej lub całodziennej oraz usługi transportu sanitarnego; (…)

40) świadczenie zdrowotne – działanie służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działanie medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich udzielania.

W jej świetle świadczeń zdrowotnych udziela lekarz, ale już nie farmaceuta sprzedający leki, gdyż ten drugi udziela tylko świadczeń zdrowotnych rzeczowych, które stanowią odrębną od świadczeń zdrowotnych kategorię świadczeń opieki zdrowotnej.

Powyższe stanowisko orzecznictwa opiera się na [...]