Czasopisma logo

Monitor Podatkowy

nr 11/2009

Konsekwencje podatkowe obrotu wierzytelnościami na gruncie VATU oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych

Michał Wilk
Autor jest aplikantem adwokackim w Kancelarii Brzezińska, Narolski, Mariański Adwokaci w Łodzi, doktorantem w Katedrze Materialnego Prawa Podatkowego UŁ.
Marcin Mastalski
Konsultant podatkowy w kancelarii Krupa Srokosz Patryas w Katowicach stowarzyszonej z kancelarią Salans.
Abstrakt

Transakcje z zakresu obrotu wierzytelnościami w zależności od ich charakteru oraz uczestniczących w nich stron mogą rodzić różne konsekwencje na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych. W podejściu organów podatkowych oraz sądów administracyjnych można zaobserwować istotne rozbieżności interpretacyjne w tym zakresie. Celem niniejszego artykułu jest analiza konsekwencji podatkowych transakcji obrotu wierzytelnościami niemających charakteru umowy faktoringowej w świetle stanowisk prezentowanych w praktyce.

Wprowadzenie

Zgodnie z art. 509 § 1 ustawy z 23.4.1964 r. Kodeks cywilny1 wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Prawne konsekwencje przelewu wierzytelności polegają więc na tym, że prawa przysługujące zbywającemu przechodzą na nabywcę wierzytelności. W praktyce obrotu gospodarczego wiele wątpliwości budzi kwestia podatkowego traktowania takich transakcji na gruncie przepisów ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług2 oraz ustawy z 9.9.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych3. W pierwszej kolejności wątpliwości budzi kwestia, czy w przypadku przelewu wierzytelności ma miejsce świadczenie usług oraz który podmiot – nabywca czy zbywca – świadczy usługę. W praktyce problemy rodzi także ustalenie stawki VAT, która powinna znaleźć zastosowanie w przypadku cesji wierzytelności oraz podstawy opodatkowania.

Konsekwencje podatkowe na gruncie PCCU

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) PCCU podatkowi od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC) podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Z uwagi na fakt, że wierzytelności zaliczyć można do kategorii praw majątkowych, transakcje polegające na ich odpłatnym przelewie (np. sprzedaży czy zamianie) podlegają opodatkowaniu PCC, a stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) PCCU stawka podatku wynosi 1%. Jak stanowi natomiast art. 2 ust. 4 PCCU nie podlegają PCC transakcje, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:
a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług, b) zwolniona z podatku od towarów i usług.
W świetle powyższej regulacji określenie, czy dana transakcja zbycia wierzytelności będzie podlegać opodatkowaniu PCC, zależy od konsekwencji związanych z przelewem wierzytelności na gruncie VATU.

Konsekwencje podatkowe na gruncie VATU

Na wstępie należy zwrócić uwagę na fakt, iż aby cesja wierzytelności związana była z powstaniem określonych konsekwencji na gruncie VATU, transakcja taka powinna być wykonywana przez podmiot działający dla jej celów jako podatnik w rozumieniu art. 15 VATU, tj. podmiot działający w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. Jak stanowi art. 15 ust. 2 VATU, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych. Na gruncie tej definicji ukształtował się pogląd, zgodnie z którym transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli jest dokonywana jednorazowo i odbiega od zakresu głównej działalności. Nie dotyczy to sytuacji, gdy przewiduje się dokonywanie takich transakcji w przyszłości w sposób częstotliwy. W niektórych interpretacjach organów podatkowych wyrażana jest także opinia, iż na zakwalifikowanie transakcji jako wykonanej w ramach działalności gospodarczej wpływ ma także to, czy czynności takie zostały zdefiniowane w zakresie działalności podatnika wynikającej z Krajowego Rejestru Sądowego bądź ewidencji działalności gospodarczej. Niemniej jednak w opinii autorów fakt występowania dla celów transakcji w charakterze podatnika jest kategorią obiektywną związaną z rzeczywistymi zamiarami podmiotu gospodarczego i nie zależy od zakresu działalności formalnie zgłoszonego do właściwego rejestru. W świetle powyższego [...]