Abstrakt
Od momentu przystąpienia Polski do UE zakres i sposób opodatkowania powinny mieścić się w pewnych ramach wyznaczonych przez prawo wspólnotowe. Zdaniem wielu specjalistów podatek akcyzowy od samochodów osobowych w ramach tych się nie mieścił, naruszając tym samym prawo wspólnotowe. Co więcej, nie brak opinii, że nawet obecnie, a więc po wyeliminowaniu zróżnicowania stawek podatku w zależności od wieku samochodów po raz pierwszy rejestrowanych w Polsce, podatek akcyzowy od samochodów osobowych jest niezgodny z prawem wspólnotowym.
Wprowadzenie
Podatek akcyzowy od samochodów osobowych od momentu jego pojawienia się w systemie podatkowym w 1993 r., kiedy to w miejsce ówcześnie obowiązującego podatku obrotowego wprowadzony został podatek VAT, a na niektóre towary również podatek akcyzowy, budził silne emocje. Silniejsze niż analogiczny podatek od paliw, alkoholi lub papierosów, w przypadku których efektywna stawka akcyzy była i jest na dużo wyższym poziomie. W każdym z tych przypadków ekonomiczny koszt podatku akcyzowego ponosi ostateczny konsument. O ile jednak podatek akcyzowy od paliw, alkoholi lub papierosów jest uiszczany przez przedsiębiorców, a ostateczny konsument nie widzi (nawet na paragonie lub fakturze) jego wysokości, o tyle podatek od samochodów osobowych jest widoczny dla ostatecznego konsumenta. Kwota podatku jest bowiem ujawniana na fakturze wystawianej przez dealera (przy sprzedaży samochodów nowych), a w przypadku samochodów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu bezpośrednio opłacana przez nabywcę takiego samochodu – często przez osobę fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej.
Zapewne m.in. z tego powodu podatek akcyzowy od samochodów osobowych jest dostrzegalny i w powszechnym odbiorze stanowi odczuwalne obciążenie dla nabywców. Jeśli dodamy do tego szczególne miejsce samochodów osobowych wśród dóbr konsumpcyjnych nabywanych przez Polaków w latach dziewięćdziesiątych ubiegłego stulecia, ale również w ostatnich latach, zrozumiałe staje się ogromne zainteresowanie kwestią opodatkowania tego towaru.
Zainteresowanie to znalazło również swoje odbicie w komentarzach specjalistów odnośnie do konstrukcji podatku akcyzowego od samochodów, szczególnie od chwili, kiedy Polska przystąpiła do Unii Europejskiej, ponieważ od tego momentu zakres i sposób opodatkowania powinny mieścić się w pewnych ramach wyznaczonych przez prawo wspólnotowe. Zdaniem wielu specjalistów podatek akcyzowy od samochodów osobowych w ramach tych się nie mieścił, naruszając tym samym prawo wspólnotowe. Co więcej, nie brak opinii, że nawet obecnie, a więc po wyeliminowaniu zróżnicowania stawek podatku w zależności od wieku samochodów po raz pierwszy rejestrowanych w Polsce, podatek akcyzowy od samochodów osobowych jest niezgodny z prawem wspólnotowym.
Przepisy w zakresie podatku akcyzowego od samochodów osobowych
Zanim przejdziemy do szczegółowej analizy zagadnień wskazywanych jako obszary niezgodności podatku akcyzowego od samochodów osobowych z prawem wspólnotowym, sądzimy, że celowe będzie krótkie przypomnienie obowiązujących regulacji prawnych w tym zakresie. Warto przypomnieć, iż samochody osobowe należą do grupy tzw. wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, a wiec takich, których opodatkowanie nie podlega harmonizacji na podstawie Dyrektywy Horyzontalnej1 i innych dyrektyw regulujących konstrukcję podatku akcyzowego.
Artykuł 80 ustawy z 23.1.2004 r. o podatku akcyzowym2 (dalej: AkcU) stanowi, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami tego podatku są podmioty dokonujące sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją, jak również importerzy oraz podmioty dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia. Na podstawie art. 82 ust. 3 AkcU w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić.
Samochody osobowe podlegają opodatkowaniu zgodnie ze stawką akcyzy3, której wysokość jest uzależniona od pojemności silnika – powyżej 2000 cm3 stawka wynosi 13,6%, do 2000 cm3 3,1%4. Należy przypomnieć, że od 1.5.2004 r. do 30.11.2006 r. stawka akcyzy była uzależniona od wieku pojazdu i mogła maksymalnie wynosić nawet 65%. Samochody starsze niż 2-letnie (przy obliczaniu wieku samochodu uwzględniany był rok produkcji) nabywane wewnątrzwspólnotowo lub pochodzące z importu były opodatkowywane stawkami wyższymi niż 3,1% i 13,6%, rosnącymi o 12 punktów procentowych z każdym kolejnym rokiem, o który rósł wiek samochodu. To zróżnicowanie stawek podatku akcyzowego dla samochodów nowych i starszych zostało zniesione od 1.12.2006 r.5 jako efekt spodziewanego wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS lub Trybunał). To, że prawdopodobnie ETS uzna za niezgodne z prawem wspólnotowym zróżnicowanie stawek podatku akcyzowego, stało się praktycznie przesądzone w momencie opublikowania opinii Rzecznika Generalnego ETS pani Eleonor Sharpston z 21.9.2006 r.
Podatek akcyzowy od samochodów osobowych w kontekście art. 90 TWE
Wątpliwości co do zgodności przepisów w zakresie opodatkowania samochodów osobowych podatkiem akcyzowym z prawem wspólnotowym pojawiły się od momentu upublicznienia projektu ustawy akcyzowej, a akcesja Polski do Unii Europejskiej (i szerszy dostęp do orzecznictwa ETS) jedynie je zwiększyła. Kwestia niezgodności powyższych regulacji z przepisami prawa wspólnotowego pojawiała się zarówno w opiniach specjalistów, jak i przedstawicieli doktryny6 oraz orzecznictwa7. Należy przyznać, że o ile w komentarzach specjalistów dominował pogląd, iż przepisy te są niezgodne z prawem wspólnotowym, o tyle pierwsze wyroki sądów administracyjnych nie były jednolite.
Podstawowym przepisem, wskazywanym jako naruszający przepisy wspólnotowe, była regulacja dotycząca stawek podatku, a w szczególności zróżnicowanie wysokości stawek podatku akcyzowego dla samochodów osobowych nowych i używanych, po raz pierwszy rejestrowanych w Polsce, powodująca różnice w efektywnym opodatkowaniu samochodów nabywanych w Polsce i poza jej granicami.
Kwestia ta stała się przedmiotem sporu [...]