Abstrakt

W niniejszym artykule zostanie opisana specyfika dokumentowania usług niematerialnych świadczonych na rzecz tzw. podmiotów powiązanych, szczególnie w aspekcie sporządzania dokumentacji cen transferowych. Zgodnie z polskimi regulacjami podatkowymi udowodnienie wykonania usług niematerialnych, jakimi są usługi zarządcze (tzw. management fee), zawsze spoczywa na podatniku, brak zaś przekonujących dowodów wykonania takich usług uniemożliwia zaliczenie związanych z nimi wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Zagadnienia wprowadzające

W międzynarodowych korporacjach powszechną praktyką jest tworzenie wyspecjalizowanych central świadczących szeroko rozumiane usługi zarządzania na rzecz podmiotów tworzących grupę. Usługi te na ogół dotyczą udzielenia wsparcia w zakresie zarządzania w takich obszarach, jak np. finanse, human resources, marketing, sprzedaż, dystrybucja, usługi informatyczne¹.

Usługi wewnątrzgrupowe można podzielić na dwa rodzaje:

– takie, które mogą być świadczone przez podmioty zewnętrzne, np. usługi prawne, księgowe;

– takie, które są świadczone wyłączne w ramach grupy, np. controlling finansowy czy produkcyjny, raportowanie finansowe².

Ze względu na niematerialny charakter takich tran­sakcji pierwszym krokiem kontrolujących jest badanie, czy wydatek na nabycie takich usług stanowi w ogóle koszt uzyskania przychodu. Analiza wysokości obciążeń jest z reguły sprawą wtórną.

Co należy udokumentować?

– faktyczne wykonanie usług,

– wpływ nabycia usług na wzrost korzyści ekonomicznych,

– zastosowany mechanizm alokacji kosztów (metoda ustalenia ceny transakcyjnej).

Aby dokumentacja podatkowa spełniała wymóg kompletności, powinna:

– spełniać wymogi nałożone przez art. 9a PDOPrU,

– potwierdzać w wiarygodny i przejrzysty sposób fakt otrzymania usług w danym roku podatkowym,

– przedstawiać korzyści ekonomiczne,

– przedstawiać mechanizm kalkulacji ceny, w szczególności mechanizm alokacji kosztów.

Zasady dokumentowania usług zarządczych

Głównym dokumentem wskazującym na oczekiwane korzyści związane z danym kosztem z tytułu usług zarządczych jest umowa. Z praktyki wynika, że organy skarbowe w pierwszej kolejności żądają właśnie przedstawienia podstawy formalnoprawnej. Polskie przepisy podatkowe nie precyzują, jakie elementy powinna zawierać umowa o podziale kosztów lub umowa o świadczenie usług zarządczych. Jednakże, kierując się racjonalnością podmiotu gospodarczego, należy przyjąć, że działający niezależny podmiot nie zdecydowałby się nabyć tego rodzaju usług, nie znając dokładnie przedmiotu transakcji oraz mechanizmu podziału kosztów usługodawcy³.

Ze względu na powyższe umowa o świadczenie usług zarządczych (podziale kosztów) powinna zawierać:

– opis świadczonych usług,

– rodzaje alokowanych kosztów,

– metodę alokacji kosztów,

– klucz alokacji kosztów, np. według proporcji sprzedaży,

– wskazanie kosztów udziałowca (ang. stewardship costs) obejmujące koszty poniesione w związku z usługa­mi, z których wyłączną korzyść czerpie udziałowiec, np. koszty raportowania wewnątrzgrupowego czy sprawozdań korporacyjnych,

– w przypadku występowania marży – określenie jej wysokości,

– inne koszty specjalnie, które nie dotyczą całości grupy, a jedynie wybranych podmiotów z grupy,

– określenie formy i terminu płatności (zaliczka, terminy płatności, potrącenia, wymiana usług).

Jednakże sama umowa nie jest wystarczającym dowodem udokumentowania słuszności ponoszenia kosztów usługi zarządczej, ponieważ równie istotne jest zgromadzenie dokumentacji wskazującej na rodzaj i jakość świadczonych usług. Celem tej dokumentacji jest udowodnienie, dlaczego podmiot ponoszący koszty korzysta z usług wewnątrzgrupowych, a nie korzysta z usług zewnętrznych. Wskazanie w dokumentacji na unikalny charakter usług, a także na ich kompatybilność ze standardami i procedurami przyjętymi w ramach międzynarodowej grupy jest równie istotne np. zawieranie umów licencyjnych przez spółkę matkę z możliwością podlicencji. Należy postawić sobie pytanie, czy przedsiębiorstwo niezależne w porównywalnych okolicznościach byłoby gotowe zapłacić za daną usługę, jeżeli byłaby ona wykonana przez przedsiębiorstwo niezależne lub czy samo wykonałoby taką usługę dla siebie w ramach własnych możliwości.

Kierując się brzmieniem art. 15 PDOPrU⁴, najważ­niejsze wydaje się udokumentowanie korzystania z efektu ekonomii skali w powiązaniu z jakością świadczonych usług.

Dokumentami potwierdzającymi wykorzystanie wewnątrzgrupowych usług zarządczych mogą być: [...]