Abstrakt

Mimo prawie dziesięcioletniego obowiązywania Ordynacji podatkowej i zmian jej przepisów problematyka sukcesji podatkowej w dalszym ciągu wywołuje problemy praktyczne. W artykule omówiono konsekwencje sukcesji podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych i w podatku od towarów i usług.

Podział spółki kapitałowej przez wydzielenie a sukcesja generalna i podatkowa

Podział spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH polega na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwer­salna częściowa – tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

Podobne skutki wywołuje podział spółki przez wydzielenie w prawie podatkowym. W myśl art. 93c § 1 OrdPU¹: „Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku”. Takie rozwiązanie oznacza sukcesję podatkową częściową². Należy jednak zwrócić uwagę na to, iż w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2).

Jeżeli powyższy warunek nie jest spełniony, to mamy do czynienia z odpowiedzialnością określoną w art. 117 OrdPU. W takiej sytuacji nie następuje przejęcie praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku, lecz jedynie mamy do czynienia z solidarną odpowiedzialnością spółki dzielonej i wydzielonej³.

Jak widać, dla ustalenia istnienia sukcesji w przypadku takiego podziału istotne jest określenie zakresu znaczeniowego pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”. Ordynacja podatkowa nie zawiera definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicji tej nie znajdziemy również w przepisach prawa cywilnego, w tym także w Ko­deksie spółek handlowych⁴.

Pojęciem „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” posługuje się ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych⁵. Akt ten zawiera także definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 4a). Wprawdzie definicja ta została zbudowana na potrzeby PDOPrU, jednakże wydaje się, iż można się odwołać do jej treści ustalając zakres znaczeniowy pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” na gruncie języka potocznego⁶.

W myśl art. 4a pkt 4 PDOPrU zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowią­zania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jako klasyczny przykład zorganizowanej części przedsiębiorstwa można wskazać samodzielny punkt handlowy⁷.

Sukcesja uniwersalna a sukcesja podatkowa

Sukcesja podatkowa ma miejsce tylko wtedy, gdy konkretne zdarzenie skutkujące przejściem praw i obowiązków podatkowych zostało uregulowane w przepisach ­OrdPU⁸. Tak więc podstawą sukcesji praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w sytuacji podziału spółki przez wydzielenie nie są przepisy prawa handlowego, lecz wyraźne uregulowanie art. 93c OrdPU. Należy zatem wyraźnie wskazać, iż dla sukcesji praw i obowiązków prywatnoprawnych w przypadku podziału przez wydzielenie nie jest istotne [...]