Abstrakt

W artykule omówiono wymagania formalne dotyczące odwołania, skutki wniesienia odwołania ze szczególnym uwzględnieniem nowego art. 224a wprowadzającego możliwość wstrzymania wykonania w całości lub w części decyzji pierwszej lub drugiej instancji na wniosek strony lub z urzędu w sytuacji ustanowienia zabezpieczenia.

Wprowadzenie

Artykuł 78 Konstytucji wprowadza do systemu prawnego zasadę prawo do odwołania określając ją jako jeden ze środków ochrony praw i wolności. Na szczeblu regulacji ustawowej zasada dwuinstancyjności zawarta jest w obu podstawowych regulacjach postępowania przed organami administracji. Artykuł 15 ustawy z 14.6.1960 r. kodeks postępowania administracyjnego¹ (dalej w skrócie KPA) i art. 127 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa² (dalej w skrócie OrdPU) zawierają niemal jednobrzmiące postanowienia głoszące dwuinstancyjność postępowania. Choć regulacje obu procedur dostarczają instrumentu podważenia decyzji nieostatecznej, to sposób realizacji zasady dwuinstacyjności w wypadku obu postępowań odbiega od siebie tak znacznie, że można mówić o całkowicie odmiennych modelach weryfikacji decyzji pierwszej instancji pomimo, że ilość instancji i cel postępowania odwoławczego są w obu wypadkach takie same. Wymagania formalne dotyczące treści odwołania, terminów dokonywania czynności, skutków wniesienia odwołania, suspensywności, jak też rodzaje rozstrzygnięć, które mogą być wydawane przez organ drugiej instancji różnią oba postępowania. Jeżeli do tego dodać, że inaczej zbudowany jest też zakaz reformationis in peius, widzimy, że skala różnic pomiędzy obu procedurami jest znaczna.

Wymagania formalne odwołania

W toku dalszych rozważań pominiemy kwestię struktury organizacyjnej organów orzekających w postępowaniu, w którym stosowane są regulacje KPA i ordynacji. Także tu można wskazać wiele odmienności, jednak zagadnienie to nie jest ściśle rozumianym elementem postępowania odwoławczego.

Zagadnieniem, od którego rozpoczniemy omówienie problematyki postępowania odwoławczego jest kwestia wymagań formalnych stawianych odwołaniu. W postępowaniu ogólnym od czasu rozporządzenia Prezydenta RP o postępowaniu administracyjnym z 22.3.1928 r.³ (dalej w skrócie r.p.a.), obowiązuje zasada odformalizowania środka odwoławczego. Zarówno art. 85 ust. 1 r.p.a., tak jak i obecny art. 128 KPA opierają się na zasadzie minimalizacji wymagań formalnych stawianych odwołaniu. Zgodnie z art. 128 KPA odwołanie nie wymaga szczegółowego uzasadnienia, wystarczy aby z treści pisma wynikało, że strona nie jest zadowolona z decyzji⁴.

Całkowicie odmienne rozwiązania były stosowane w postępowaniu podatkowym począwszy od ustawy z 15.3.1934 r. Ordynacja podatkowa⁵. Zarówno w tekście tego aktu (por. art. 112), jak i w dekrecie z 16.5.1946 r. o postępowaniu podatkowym⁶ (art. 165), a następnie w art. 172 KPA w okresie gdy do postępowania podatkowego stosowane były przepisy kodeksu, treści odwołania stawiano obostrzone w porównaniu z postępowaniem ogólnym wymagania formalne. Także dzisiejszy art. 222 OrdPU stanowi, że odwołanie w postępowaniu podatkowym musi zawierać cztery elementy, których brak powoduje bezskuteczność odwołania. Do tych elementów ustawa zalicza: wskazanie zarzutów przeciwko decyzji, określenie istoty żądania odwoławczego, określenie zakresu żądania odwoławczego, wskazanie dowodów, które uzasadniają żądanie odwoławcze.

Już od czasu wykładni międzywojennej ordynacji podatkowej orzecznictwo NTA sformułowało szczegółowe kryteria rozumienia tych terminów wiązane z konstrukcjami podatkowego prawa materialnego.

Przez wskazanie zarzutów rozumie się zatem przedstawienie oceny niezgodności zaskarżonej decyzji z prawem materialnym lub procesowym albo oparcie jej na wadliwych podstawach faktycznych. Wada podstaw faktycznych decyzji oznacza podniesienie zarzutu wadliwego ustalenia stanu faktycznego lub pominięcie dowodów, które zdaniem wnoszącego odwołanie powinny być uwzględnione.

Przez istotę żądania odwoławczego należy rozumieć wskazanie, czy [...]