Abstrakt

Przedmiotem artykułu jest problem autonomii prawa podatkowego w kontekście podatkowych konsekwencji nieważności czynności cywilnoprawnych. Autor przedstawia argumenty przemawiające za autonomią prawa podatkowego. Szczególną uwagę autor poświęca podatkowym konsekwencjom naruszenia art. 230 KSH.

Bezpośrednim powodem napisania tego artykułu jest art. 230 KSH w związku z art. 17 KSH. W artykułach pisanych na ten temat przeważa teza, że czynność prawna nieważna (art. 17 KSH) nie wywołuje skutków na gruncie prawa podatkowego¹. Trudno mi zgodzić się z tą tezą, stąd moja próba spojrzenia na to zagadnienie z perspektywy autonomii prawa podatkowego.

Podatkowe konsekwencje nieważności czynności cywilno-prawnych

Rozważenie podatkowych konsekwencji nieważnej czynności prawnej wymaga głębszego zastanowienia. Na pierwszy rzut oka może się wydawać, że nieważna czynność prawna nie powinna powodować uznania uzyskanych w związku z nią przychodów za podlegające opodatkowaniu². Jednak konsekwentne uwzględnienie zasady autonomii prawa podatkowego jako odrębnej (ale nie nadrzędnej w stosunku do prawa cywilnego) dziedziny prawa prowadzi do innych wniosków. Punktem wyjścia dla dalszych rozważań jest konstatacja, że zasada autonomii prawa podatkowego wynika z funkcji fiskalnych prawa podatkowego³. Można wyprowadzić kilka twierdzeń składających się na tę zasadę.

Znaczenie używanych terminów

Po pierwsze, terminy używane przez prawo podatkowe mogą być w swoim brzmieniu zbieżne z terminami z innych dziedzin prawa, nie oznacza to jednak, że mają takie samo znaczenie. Na przykład termin “sprzedaż towarów” w ustawie o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym⁴ ma zupełnie inny zakres znaczeniowy niż termin “umowa sprzedaży” w prawie cywilnym. W tym przypadku wynika to wprost z definicji zawartej w VATU. Zdarzają się także sytuacje, gdy brak w prawie podatkowym autonomicznej definicji terminów używanych wcześniej przez prawo cywilne (przejętych). Nie można jednak uznać, że terminy te powinny być automatycznie wypełnione treścią właściwą prawu cywilnemu: “(…) mają one znaczenie w dziedzinie prawa podatkowego z mocy tego prawa, a nie z mocy jakichś własnych zalet, nadrzędności czy suwerenności, narzucających się wszelkiemu prawu podatkowemu. (…) Dla ustawy podatkowej pojęcie, gotowe w innym dziale prawa, może być tylko półfabrykatem⁵”.

Na przykład w wyroku z 21.11.2000 r. NSA rozpatrywał znaczenie terminu “nabycie towarów” z art. 19 ust. 1 VATU i stwierdził, że: “ (…) Nabycie towarów lub usługi w sensie cywilistycznym, tzn. w sensie przejścia prawa do towaru ze sprzedawcy na nabywcę lub wykonania usługi, nie jest jakąkolwiek okolicznością istotną z punktu widzenia regulacji art. 19 VATU”⁶. Podobnie w wyroku z 22.2.2000 r. NSA stwierdził: “Przez «rozporządzenie» towarem, o czym mowa w art. 25 ust. 1 pkt 3 VATU, należy rozumieć przeniesienie jego własności, zużycie lub przekazanie na cele określone w art. 2 ust. 3 tej ustawy⁷”. W tych wszystkich przypadkach terminy cywilistyczne, jak “nabycie” bądź “rozporządzenie” mają zdaniem sądu znaczenie swoiste (“podatkowe”), co wynika jedynie z kontekstu w jakim są umieszczone w ustawie podatkowej, a nie jak w przypadku pojęcia “sprzedaż towarów” z definicji podatkowej.

Tylko w niektórych przypadkach prawo podatkowe odwołuje się zarówno do formy, jak i treści terminów stricte cywilistycznych, bądź zaczerpniętych z innych ustaw. Wynika to wówczas z wyraźnego odesłania bądź też kontekstu. Na przykład art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych⁸ odwołuje się do odrębnych przepisów w celu nadania treści terminowi “pracownik”. Z kolei ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych⁹ poddaje opodatkowaniu umowy, a nie czynności faktyczne. Tytuł ustawy i sposób konstrukcji obowiązku podatkowego wskazują, że PCzCywU dotyczy czynności cywilnoprawnych w rozumieniu KC.

Reasumując - prawo podatkowe może używać terminów własnych lub terminów przejętych z innych dziedzin prawa. W przypadku terminów przejętych prawo podatkowe może nadawać im własne znaczenie (wyraźnie lub w sposób dorozumiany) lub przejmować znaczenie z prawa cywilnego (wyraźnie lub w sposób dorozumiany).