VAT – zbycie udziału we współwłasności nieruchomości. Dostawa towaru czy usługa?

VAT – zbycie udziału we współwłasności nieruchomości. Dostawa towaru czy usługa?

Nieruchomości | 09 [145] wrzesień 2010
Moduł: nieruchomości, prawo podatkowe
Grzegorz Kaptur

Tak w poprzednio obowiązującej ustawie z 8.1.1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), jak i w obecnie obowiązujących przepisach ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej VATU), wciąż istnieją kontrowersje dotyczące kwalifikacji transakcji, których przedmiotem z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego, jest udział we współwłasności nieruchomości. Jednak w chwili obecnej można już stwierdzić istnienie wyraźnej linii orzecznictwa dotyczącej tej kwestii przynajmniej w części odmawiającej udziałowi we współwłasności statusu towaru w rozumieniu przepisów VATU.

Omawianie problematyki opodatkowania transakcji, których przedmiotem jest udział we współwłasności, należy rozpocząć od przypomnienia, iż w świetle VATU opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pojęcie dostawy towaru zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 1 VATU jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei art. 8 ust. 1 VATU definiuje usługi, przez które należy rozumieć wszelkie świadczenia na rzecz innych podmiotów, które nie stanowią dostawy towarów. W konsekwencji, kiedy występuje odpłatne świadczenie, mamy do czynienia albo ze sprzedażą towaru, albo ze świadczeniem usługi. Z kolei art. 2 pkt 6 VATU definiuje dla potrzeb podatku VAT pojęcie towaru. Zgodnie z tym przepisem towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Wspomnieć należy również o regulacji art. 15 ust. 2a Dyrektywy 2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej DyrektywaVAT), umożliwiających Państwom Członkowskim uznanie określone udziały w nieruchomości za rzeczy.

Znaczenie kwalifikacji zbycia udziału we współwłasności towaru jako dostawy towaru lub świadczenia usługi

Zakwalifikowanie danej transakcji na gruncie VATU jako dostawy towaru lub świadczenia usługi ma fundamentalne znaczenie dla ustalenia zasad jej opodatkowania. Należy bowiem pamiętać, iż obrót nieruchomościami podlega szczególnym przepisom VATU tak w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania, momentu powstanie obowiązku podatkowego, jak i przede wszystkim w zakresie stawek i zwolnień. Ewentualny błąd podatnika w ocenie kwalifikacji transakcji może nie tylko doprowadzić u niego do powstanie zaległości podatkowej z tytułu podatku VAT lub podatku od czynności cywilnoprawnych1, ale może również prowadzić do powstania odpowiedzialności karno-skarbowej.

Spójrzmy przykładowo na zwolnienia i preferencje przewidziane w VATU dla obrotu nieruchomościami:

1. art. 41 ust. 1 pkt 12 VATU przewidujący preferencyjną 7% stawkę podatku do dostawy lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2. art. 43 ust. 1 pkt 9 VATU zwalniający od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę;

3. art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU zwalniający dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

− dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

− pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

4. art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalniający dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

− w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

− dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwrócić należy uwag, iż wszystkie przywołane przepisy VATU dotyczą wyłącznie dostawy nieruchomości. Zatem konsekwencją uznania, iż w każdym przypadku, w którym transakcja obejmująca zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, stanowi świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 VATU będzie wykluczenie zastosowania przywołanych powyżej przepisów i opodatkowanie transakcji podstawową 22% stawką podatku VAT. Dla podatników zamierzających sprzedać lub przekazać na potrzeby osobiste nieruchomość stanowiąca współwłasność i skorzystać z jednego ze wskazanych zwolnień lub preferencji nie będzie to zapewne [...]