Odpowiedzialność dzierżawcy i użytkownika nieruchomości z tytułu jej opodatkowania

Odpowiedzialność dzierżawcy i użytkownika nieruchomości z tytułu jej opodatkowania

Nieruchomości | 09 [145] wrzesień 2010
Moduł: nieruchomości
Rafał Golat

Zasadą jest, że nieruchomości obciążone są odpowiednimi podatkami majątkowymi. Są to, w zależności od rodzaju branej pod uwagę nieruchomości, albo mający najszersze zastosowanie podatek od nieruchomości, albo podatek rolny czy też podatek leśny. Podatnikami tych nieruchomości są z reguły ich właściciele, względnie samoistni posiadacze albo użytkownicy wieczyści albo inni posiadacze nieruchomości – odnośnie do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (art. 3 ust. 1 ustawy z 12.1.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, tekst jedn. Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613).

Wyjątkowo obciążenia z tytułu opodatkowania nieruchomości spoczywają jednak również na innych dysponentach nieruchomości. Chodzi o ich dzierżawców i użytkowników, ponoszących w powyższym zakresie odpowiedzialność podatkową jako osoby trzecie na podstawie art. 114a ustawy z 29.8.1997 r. – ordynacja podatkowa (tekst Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej OrdPU). Przepis art. 114a § 1 OrdPU stanowi bowiem, że dzierżawca lub użytkownik nieruchomości odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem będącym właścicielem, użytkownikiem wieczystym lub posiadaczem samoistnym nieruchomości za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych wynikających z opodatkowania nieruchomości, powstałych podczas trwania dzierżawy lub użytkowania.

Konieczność odniesień do KC

Z uwagi na to, że dzierżawca i użytkownik nie zostali w sposób szczególny na potrzeby powyższej regulacji zdefiniowali, pojęcia te należy interpretować zgodnie z ich ogólnym, kodeksowym znaczeniem. Art. 114a OrdPU jest wobec tego istotny w kontekście występowania w obrocie prawnym, dotyczącym nieruchomości, dwóch stosunków prawnych, czyli użytkowania jako ograniczonego prawa rzeczowego oraz względnego stosunku dzierżawy, którym odpowiadają umowa o ustanowienie użytkowania nieruchomości oraz umowa dzierżawy nieruchomości.

Jeżeli chodzi o użytkowanie to jego istotą jest obciążenie nieruchomości prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (art. 252 KC), choć użytkowanie może mieć zróżnicowany charakter, o czym świadczy potraktowanie jako szczególnego przypadku użytkowania korzystania m.in. z nieruchomości budynkowych na zasadach właściwych dla formuły timeshiringu (art. 2701 KC).

Umowa dzierżawy zdefiniowana jest przez art. 693 KC. Zgodnie z § 1 tego artykułu przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zarówno użytkowanie, jak i dzierżawa wiąże się więc z uprawnieniem do pobierania pożytków z używanej nieruchomości.

Ponieważ stosunki prawne w art. 114a OrdPU wyliczone zostały w sposób wyczerpujący, nie ma podstaw do odnoszenia odpowiedzialności podatkowej, wynikającej z powyższego przepisu, na inne osoby trzecie, korzystające z nieruchomości na innej podstawie niż użytkowanie czy dzierżawa, np. na najemców czy biorących nieruchomości w użyczenie – odpowiednio w oparciu o umowy najmu albo użyczenia.

Art. 114a OrdPU a postanowienia umowne

Należy wyraźnie zaznaczyć, że dzierżawca czy użytkownik nie może skutecznie zwolnić się z odpowiedzialności, wynikającej z art. 114a OrdPU, poprzez wprowadzenie do umowy stosownych postanowień, np. postanowienia, że odpowiedzialność za zobowiązania wynikające z opodatkowania wydzierżawionej nieruchomości ponosi wyłącznie wydzierżawiający. Nie można wszak zapominać, że zgodnie z art. 58 KC postanowienie umowy sprzeczne z ustawą jest nieważne, czyli nieskuteczne prawnie, co dotyczy także sprzeczności z bezwzględnie obowiązującymi przepisami podatkowymi. Zwrócił na to uwagę już dawno Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4.1.1995 r. (III SA 357/94), stwierdzając wyraźnie, że „umowa dzierżawy, będąca umową cywilnoprawną, reguluje wzajemne prawa i obowiązki pomiędzy stronami, nie może ona natomiast wywierać skutków na gruncie przepisów prawa publicznego, do których należą przepisy podatkowe”.

W umowach, np. w umowie dzierżawy nieruchomości, można przewidywać [...]