Nieruchomości jako przedmiot opodatkowania w podatku VAT cz. X – budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską

Nieruchomości | 10/2019
Moduł: prawo podatkowe, nieruchomości
DOI: 10.32027/NIER.19.10.7
Grzegorz Kaptur

Ustawa z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.; dalej VATU), oprócz „typowych” obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym takich jak budynki i lokale mieszkalne1 wymienia również obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej PKOB) w klasie ex 1264 – budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. Niewątpliwie wskazana powyżej kategoria obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym w praktyce obrotu nieruchomościami występuje najrzadziej. Nie mniej jednak możliwość zastosowania obniżonej 8% stawki podatku VAT może mieć istotne znaczenie dla podatników świadczących usługi w zakresie ochrony zdrowia, gdyż co do zasady w stosunku do budynków instytucji ochrony zdrowia znajduje zastosowanie podstawowa 23% stawka podatku VAT, przy braku prawa do odliczenia tego podatku (wynikającego z faktu zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez te obiekty usług). Jednak praktyka stosowania przepisu art. 41 ust. 12a VATU w zakresie dotyczącym budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską wskazuje, iż ma on stosunkowo wąskie zastosowanie.
Na wstępie wskażmy, iż w stosunku do pozostałych kategorii obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, wskazanych w art. 41 ust. 12a VATU, budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską charakteryzują się następującymi odmiennościami:

1) nie znajduje do nich zastosowania wyłączenie dotyczące lokali użytkowych. Przypomnijmy, iż zgodnie z art. 41 ust. 12a VATU przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Należy zwrócić uwagę, iż wykluczenie to dotyczy obiektów budownictwa mieszkaniowego zdefiniowanych w art. 2 pkt 12 VATU jako budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Będąca przedmiotem niniejszego opracowania grupa budynków skalsyfikowana jest w dziale 12 PKOB obejmuje budynki niemieszkalne i nie może być zaliczana do kategorii obiektów budownictwa mieszkaniowego. W konsekwencji preferencyjna 8% stawka podatku VAT odnosi się do budynku jako całości i nie ma podstaw do wyłączania z jej zastosowania pomieszczeń mogących spełniać funkcja lokalu użytkowego. W szczególności powyższa uwaga dotyczy pomieszczeń spełniających nie tylko funkcje bezpośrednio związane z zaspokajaniem potrzeb bytowych osób korzystających z takiego budynku (np. pokój z łazienką), ale również pozostałych pomieszczeń znajdujących się w budynku, w szczególności obejmujących infrastrukturą ambulatoryjną, socjalną czy techniczną. 2) po drugie do omawianej grupy obiektów nie znajdą zastosowania ograniczenia dotyczące limitu powierzchni użytkowej, o którym mowa w art. 41 ust. 12b VATU, zgodnie z którym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a VATU nie zalicza się:
– budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; – lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską nie można zaliczyć do żadnej z dwóch kategorii przywołanych w art. 41 ust. 12b VATU. Nie są one budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi wskazanymi w art. 12b pkt 1 VATU, ani znajdujące się w ww. budynkach pomieszczenia co do zasady nie będą lokalami mieszkalnymi, o których mowa w art. 12b pkt 2 VATU.