Zniesienie współwłasności nieruchomości w zamian za spłatę nie oznacza powstania przychodu

Monitor Prawniczy | 7/2020

Zniesienie współwłasności nieruchomości, w wyniku którego współwłaściciel w zamian za udział we współwłasności nieruchomości otrzymuje spłatę, będącą jego równowartością, nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny.

Zniesienie współwłasności nieruchomości, w wyniku którego współwłaściciel w zamian za udział we współwłasności nieruchomości otrzymuje spłatę, będącą jego równowartością, nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn.: Dz.U. z 2019 r. poz. 1387; dalej jako: PDOFizU) – stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny.

Stan faktyczny

Matka M.S. w drodze darowizny przekazała córce udział w nieruchomości wynoszący 1/2. W toku postępowania o zniesienie współwłasności zainicjowanego przez dotychczasowego współwłaściciela – brata M.S., udział w nieruchomości został przez niego darowany żonie – D.S. Wartość nieruchomości została przez biegłego sądowego ustalona na 286 tys. zł. M.S. i D.S. zawarły ugodę sądową, na mocy której nieruchomość w całości przypadnie D.S. za spłatą na rzecz M.S. w kwocie 143 tys. zł. M.S. złożyła wniosek o interpretację podatkową poprzez wskazanie: „Czy w wyniku dokonania w 2015 r. ugodą sądową zniesienia współwłasności nieruchomości, wcześniej nabytej przez wnioskodawczynię w 2014 r. w drodze darowizny, w zamian za spłatę dokonaną przez nabywcę nieruchomości w toku postępowania sądowego, wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia, ze względu na zniesienie współwłasności przed upływem 5 lat od nabycia udziału 1/2 w tej nieruchomości, skoro ma ona otrzymać spłatę równą wartości swojego udziału według wartości ustalonej przez biegłego sądowego w toku prowadzonego postępowania?”. Zdaniem wnioskodawczyni, pomimo odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, ze spłatą przed upływem 5-letniego okresu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) PDOFizU, po jej stronie nie powstał przychód w rozumieniu wskazanego przepisu. Organ interpretacyjny uznał jednak, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, co rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Jak wyjaśniono, celem postępowania o zniesienie współwłasności jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Osoba otrzymująca w całości daną rzecz nabywa w niej udział ponad udział dotychczas posiadany, konsekwencją tego jest zbycie udziału w rzeczy po stronie tego współwłaściciela, który w zamian za przysługujący mu udział w rzeczy otrzyma spłatę pieniężną. Organ podkreślił, że pod pojęciem „odpłatnego zbycia” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) PDOFizU należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub udziału w niej za wynagrodzeniem. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (art. 19 PDOFizU) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6 PDOFizU).

Wyrok WSA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego skarżąca w 2015 r. nie uzyskała żadnego przychodu, skoro w 2014 r. nabyła udział w drodze darowizny, a następnie jedynie spieniężyła ten udział w nieruchomości uzyskując jego równowartość. Po jej stronie nie powstał przychód – przysporzenie, które mogłoby stanowić przedmiot opodatkowania. Sąd podkreślił, że choć prawo cywilne i prawo podatkowe stanowią dwie odrębne gałęzie prawa, jednak obie stanowią część systemu prawa, który z założenia winien być spójny i zupełny oraz stanowić uporządkowany zbiór norm prawnych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z 28.7.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. jedn.: Dz.U. z 2019 r. poz. 1813) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium RP lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium RP, m.in. tytułem darowizny. Objęcie opodatkowaniem, na podstawie przepisów PDOFizU, przychodów otrzymanych jako spłaty w związku ze zniesieniem współwłasności prowadziłoby bowiem do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, tj. raz podatkiem od darowizny, drugi raz podatkiem dochodowym. W ocenie WSA sytuacja taka przeczyłaby zasadzie równości opodatkowania i pozostawałaby w sprzeczności z ratio legis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) PDOFizU, przy założeniu, że suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego obdarowanemu udziału w nieruchomości.

Stanowisko NSA

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu. W uzasadnieniu wyroku wyjaśniono, że w aktualnej konstrukcji polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych przychód odzwierciedla zwiększenie stanu mienia osoby w ciągu roku podatkowego, czyli przyrost czystego majątku podatnika. Powstanie przychodu w sytuacji określonej w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) PDOFizU następuje wówczas, gdy zdarzenie polegające na odpłatnym zbyciu nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości spowodowało w majątku podatnika przyrost majątku (zob. wyrok NSA z 28.7.2017 r., II FSK 1432/16, Legalis). Jeśli obdarowany w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości otrzymuje od nabywcy udziału w nieruchomości spłatę stanowiącą równowartość (tak podnoszono we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego) wartości udziału, nie powstaje przyrost majątku rozumiany jako zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów w majątku zbywcy. Dochodzi tylko tutaj do zmiany ekonomicznej w majątku nieprzekładającej się na sytuację prawnopodatkową.

Wyrok NSA z 3.3.2020 r., II FSK 1557/18