W przełomowym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że określony w art. 241 § 2 pkt 2 ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. jedn.: Dz.U. z 2021 r. poz. 1540, dalej: OrdPU) miesięczny termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania podatkowego z powodu orzeczenia TSUE, które ma wpływ na treść wydanej decyzji, jest sprzeczny z zasadą skuteczności i w efekcie nie powinien być stosowany. Naczelny Sąd Administracyjny za rozsądny termin na wniesienie takiego wniosku uznał 3 miesiące od daty publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym UE.
Postępowanie administracyjne
M.E. złożył wniosek o wznowienie postępowania dotyczącego podatku akcyzowego w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 2.6.2016 r., C-418/14, Legalis. Zgodnie z art. 241 § 2 pkt 2 OrdPU wznowienie postępowania z powodu orzeczenia TSUE, które ma wpływ na treść wydanej decyzji, jest dopuszczalne tylko na żądanie strony, wniesione w terminie miesiąca od dnia publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym UE. Naczelnik Urzędu Celnego w C. odmówił wznowienia postępowania wskazując, że wniosek został złożony ponad 2 miesiące od publikacji sentencji wyroku TSUE. Podatnik zwrócił się o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania, jednak organ I instancji uznał, że wniosek ten został złożony po terminie a M.E. nie wykazał, aby uchybienie terminowi do wniesienia żądania o wznowienie postępowania było niezawinione. Organ II instancji utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Organy obu instancji podkreślały też, że choć podatnik działał w imieniu własnym, to wszelka korespondencja była mu doręczana na adres Kancelarii Radcy Prawnego, a zatem był on co najmniej w kontakcie z profesjonalnym radcą prawnym.
Zarzuty skargi
W skardze M.E. wskazał, że brak winy w niedopełnieniu obowiązku ma miejsce wówczas gdy terminowe dokonanie czynności stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. W jego ocenie dla osoby fizycznej taką przeszkodą jest niezwykle krótki termin na wniesienie wniosku o wznowienie postępowania w sytuacji, gdy żaden organ krajowy nie publikuje oficjalnej informacji o takich orzeczeniach. Podatnik wskazał, że nie śledzi na bieżąco orzecznictwa TSUE, a o orzeczeniu z 2.6.2016 r. dowiedział się przypadkowo z Internetu. Niezwłocznie złożył wniosek o wznowienie postępowania, nie mając jednak świadomości, że już upłynął ustawowo określony termin.
Orzeczenie WSA
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę uznając, że podatnik nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Jak podkreślono, przywrócenie terminu wyklucza każdy rodzaj winy, nawet lekkie niedbalstwo. Usprawiedliwiają je tylko okoliczności nagłe, nieprzewidywalne, czyli takie, których człowiek dbający należycie o swoje interesy nie mógł przewidzieć i im zapobiec (wyrok NSA z 26.6.2014 r., II FSK 1779/12, Legalis). Sąd uznał, że o braku winy, w rozumieniu art. 162 § 1 OrdPU, nie może świadczyć niewiedza skarżącego co do wyroku TSUE, jeśli z tego orzeczenia próbuje wywieść korzystne dla siebie skutki prawne. Jeśli podmiot prowadzący działalność gospodarczą posiada ograniczoną wiedzę w zakresie prawa i procedury podatkowej to powinien skorzystać z pomocy profesjonalisty. W efekcie śąd uznał, że brak takiej wiedzy świadczy o niedbalstwie podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a co najmniej o niedochowaniu należytej staranności w dbałości o własne interesy.
Stanowisko NSA
Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok WSA w Gliwicach i zaskarżone postanowienie. Jak wyjaśniono, orzeczenie TSUE w kwestii wykładni lub ważności aktów prawa UE jest wiążące z dniem jego wydania. Natomiast wykładnia przepisu prawa UE dokonana w orzeczeniu prejudycjalnym ma skutek ex tunc, czyli precyzuje i wyjaśnia w jaki sposób należy interpretować przepis prawa UE od dnia jego wejścia w życie. Z zasady autonomii proceduralnej państw członkowskich wynika, że wzruszenie ostatecznych decyzji administracyjnych albo wznowienie postępowania sądowego w przypadku ich niezgodności z prawem unijnym jest możliwe, co do zasady, tylko wtedy gdy przewiduje to prawo krajowe. Określone w tym prawie procedury muszą jednak uwzględniać unijne zasady skuteczności i równoważności. Zgodnie z zasadą równoważności wewnętrzne przepisy państw członkowskich nie mogą być mniej korzystne od uregulowań dotyczących podobnych sytuacji zaistniałych pod prawem wewnętrznym, a zasada skuteczności nakazuje wykluczyć sytuację, w której przepisy krajowe czynią praktycznie niemożliwym lub nadmiernie trudnym wykonywanie praw wynikających ze wspólnotowego porządku prawnego.
W orzecznictwie TSUE przyjmuje się, że wymóg skuteczności spełnia, co do zasady, wyznaczenie rozsądnych terminów zaskarżenia. Terminy te są również wyrazem stosowania zasady pewności prawa, która chroni jednocześnie zainteresowanego i organ administracji, nawet jeśli ich upływ może przeszkodzić zainteresowanym osobom w dochodzeniu ich praw w całości lub w części (zob. wyrok TSUE z 19.12.2019 r., C-360/18, Legalis). W ocenie NSA, miesięczny termin określony w art. 241 § 2 pkt 2 OrdPU stanowi dla podatników nadmierne utrudnienie w dochodzeniu przed polskimi organami podatkowymi uprawnień jakie wywodzą z prawa UE. Jak podkreślono, przyczyną wznowienia postępowania jest wadliwość w stanowieniu prawa lub w implementacji prawa UE do prawa krajowego. Są to okoliczności przez stronę niezawinione, tak jak i wiele innych przesłanek wznowienia postępowania, dla których wniosek strony nie jest limitowany terminem.
Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że art. 240 § 1 pkt 11 i art. 241 § 2 pkt 2 OrdPU oraz art. 272 § 2a ustawy z 30.8.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn.: Dz.U. z 2022 r. poz. 329, dalej: PostAdmU) stanowią w zasadzie identyczną konstrukcję wzruszania ostatecznych decyzji lub prawomocnych orzeczeń sądowych w celu realizacji w pełni zasady zapewnienia skuteczności prawu unijnemu. Jednak skargę o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego można wnieść w terminie 3 miesięcy od dnia publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym UE. W konsekwencji NSA uznał, że określony w art. 241 § 2 pkt 2 OrdPU miesięczny termin na wniesienie żądania wznowienia postępowania nie spełnia standardu „rozsądnego terminu”, stanowi bowiem nieuzasadnione ograniczenie możliwości skorzystania przez podatnika z krajowego środka prawnego umożliwiającego ochronę uprawnień wywodzonych z prawa unijnego. Skoro postanowienia art. 241 § 2 pkt 2 OrdPU pozostają w sprzeczności z zasadą skuteczności, termin określony w tym przepisie nie może zostać zastosowany. Zwracając uwagę na konieczność wyważenia pomiędzy unijnymi zasadami skuteczności oraz pewności prawa NSA przyjął, że w rozpoznawanej sprawie standard „rozsądnego terminu” spełnia termin 3 miesięcy, który przyjęto w art. 272 § 2a PostAdmU. Uwzględniając okoliczności sprawy i unijny standard ochrony prawnej NSA uznał, że wniosek o wznowienie postępowania podatkowego został wniesiony w rozsądnym terminie zapewniającym pełne wykonanie wyroku TSUE, a art. 162 § 1 OrdPU w tej sprawie w ogóle nie powinien zostać zastosowany.
Odmienny pogląd wyrażono m.in. w wyroku NSA z 11.8.2022 r., I GSK 3364/18, Legalis, w którym przyjęto, że publikacja orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym UE tworzy domniemanie, iż jego treść jest powszechnie znana, tzn. że każdy obywatel zna obowiązujące i dotyczące jego sytuacji i zachowań prawo oraz nie może powoływać się na jego nieznajomość dla uzasadnienia własnych działań albo zaniechań. Jak stwierdzono, skoro skarżący dowiedział się z Internetu o zapadłym wyroku TSUE, to mógł tam wyszukać informacje o dacie jego publikacji i od razu ubiegać się o przywrócenie terminu do wniesienia wniosku o wznowienie postępowania. Nawet przyjmując w najkorzystniejszej dla podatnika wersji, że usprawiedliwiony stan niewiedzy trwał do czasu uzyskania wiedzy o wyroku z Internetu, to nie ma żadnych podstaw, aby stwierdzić, że trwał on nadal aż do czasu otrzymania przez podatnika decyzji odmawiającej wznowienia postępowania.
Wyrok NSA z 10.8.2022 r., I GSK 3116/18
