Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości obiektów przemysłowych. Korzystna dla podatników ewolucja orzecznictwa

Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości obiektów przemysłowych. Korzystna dla podatników ewolucja orzecznictwa

Monitor Podatkowy | 12/2010
Moduł: prawo podatkowe
Wojciech Morawski, Tomasz Rolewicz

W artykule omówiono orzecznictwo z zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektów przemysłowych.

Spór wokół opodatkowania podatkiem od nieruchomości urządzeń technicznych obiektów przemysłowych

Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: PodLokU)1 odsyłają w celu określenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości do przepisów Prawa budowlanego. Wspomniana ustawa wskazuje w art. 1a ust. 1 pkt 2, że za budowlę uznajemy obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. To odesłanie do przepisów prawa budowlanego, z uwagi na brak dostatecznej precyzji, jest źródłem wielu problemów interpretacyjnych. ustawa prawo budowlane (dalej: PrBud)2 definiuje pojęcie obiektu budowlanego w następujący sposób: zgodnie z art. 3 pkt 1) PrBud ilekroć w tej ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury. Definiując zaś budowlę w art. 3 pkt 3 PrBud stwierdzono, że ilekroć w ustawie jest mowa o (…) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. To dość skomplikowane konstrukcyjnie odesłanie prowadzi jednak do takiego skutku, że budowlą w rozumieniu PodLokU okazuje się obiekt będący budowlą w rozumieniu PrBud oraz urządzenia budowlane3.

Opierając się na wyżej wskazanych przepisach, część gmin prezentowała szczególnie profiskalne stanowisko, próbując kwalifikować jako budowle niemal całość trwałego majątku przedsiębiorstw4. Wystarczające było jedynie, że majątek ten był w jakikolwiek sposób trwale połączony z gruntem lub z obiektem budowlanym5. W argumentacji gmin kładziono nacisk tylko na treść art. 3 pkt 1 PrBud nakazującego uznawać za obiekt budowlany budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami w kompletnym oderwaniu od samej definicji budowli zawartej w art. 3 pkt 3 PrBud, która to definicja stanowi przecież część składową definicji obiektu budowlanego. Jednocześnie w bardzo szeroki sposób rozumiano występowanie owego związku techniczno-użytkowego, co pozwalało na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości całego obiektu przemysłowego składającego się z części o charakterze budowlanym (jak np. fundament) oraz z urządzeń technicznych, które już takiego charakteru nie mają. Nagle budowlami „stawały się” duże obiekty czy instalacje przemysłowe, takie jak: kotły, piece przemysłowe, baterie pieców koksowniczych, elektrofiltry czy nawet urządzenia techniczne: agregaty i generatory prądotwórcze, baterie akumulatorowe, kompresory, zasilacze, młoty wahadłowe, pompy, transformatory, prostowniki, prowadnice, przenośniki taśmowe, pulpity sterownicze, silniki elektryczne, a nawet szlifierki, tokarki czy wentylatory.

Gminy starały się nie dostrzegać odmiennego stanowiska, u podstaw którego leżała definicja budowli zawarta w art. 3 pkt 3 PrBud. Przepis ten zawiera przykładowy katalog obiektów, które należy uznać, w części lub w całości, za budowle. W przedmiotowym katalogu zostały wymienione również urządzenia techniczne (kotły, piece przemysłowe, elektrownie wiatrowe i inne urządzenia). W definicji tej wskazano jednak, że za budowle uznaje się jedynie części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Mając to na uwadze, stwierdzano, że urządzenia techniczne zostały wymienione w przedmiotowej definicji jako wzorcowy przykład obiektu, który nie stanowi budowli w całości, a w przypadku którego za budowlę można uznać jedynie jego części budowlane, o ile są odrębne pod względem technicznym. A zatem, za obiekt budowlany na gruncie PrBud i w konsekwencji za podlegającą opodatkowaniu budowlę na gruncie PodLokU można uznać jedynie części budowlane urządzeń technicznych6.

Zrozumienie znaczenia finansowego tego sporu dla podatników jest możliwe dopiero po zwróceniu uwagi na kilka okoliczności. Przede wszystkim istniała powszechna praktyka traktowania jako budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko części budowlanych obiektów przemysłowych, jak przykładowo fundamenty. Tymczasem uznanie, że budowlą jest całość, pociąga w wypadku osób prawnych obowiązek zapłaty podatku (o maksymalnej stawce 2% od wartości) nie tylko za rok bieżący, ale także za 5 lat wstecz7 i to wraz z odsetkami. W efekcie w roku, w którym gmina dokonuje de facto zmiany zasad opodatkowania obiektu przemysłowego, na podatnika spadałby nieoczekiwany ciężar podatkowy równy nie maksymalnie 2% wartości spornego obiektu, ale wynoszący 12% jego wartości. Przy czym najczęściej wartość części „niebudowlanej” obiektu jest znacznie większa niż – dotąd opodatkowanej – części budowlanej. Dodatkowo trzeba pamiętać, że zgodnie z art. 4 ust. 1 PodLokU podatek od nieruchomości naliczany jest nie od aktualnej wartości spornego obiektu, ale od jego wartości historycznej, którą miał w momencie rozpoczęcia amortyzacji. W wypadku urządzeń technicznych, które często ulegają szybkiej dekapitalizacji, tak wysoki podatek może mieć wręcz charakter konfiskacyjny, gdyż może być porównywalny z rynkową wartością urządzenia.

Orzecznictwo sądów administracyjnych - rozbudzanie apetytu gmin

Przyjęcie przez gminy kryterium „całości techniczno-użytkowej” jako wyznacznika „granic” budowli nie oddawało jeszcze całości problemu. Otóż gminy interpretowały niekiedy to kryterium niesamowicie szeroko.

Początkowo orzecznictwo sądów sprzyjało gminom. Przykładem może tu być chociażby wyrok WSA w Białymstoku z 15.10.2008 r.8. Wyrok ten dotyczył skargi na urzędową interpretację prawa podatkowego nakazującą opodatkowanie podatkiem od nieruchomości w całości jako budowli urządzeń i maszyn posadowionych na fundamentach, takich jak: kocioł wodny, zespół prądotwórczy, zbiornik pod desorberem, transformator, tokarka tarczowa, wiertarka promieniowa oraz transformator, wentylator spalin, waga samochodowa, stacja trafosłupowa. Były to więc obiekty typowo „niebudowlane”, ale posadowione na elementach budowlanych (fundamentach) lub „objęte” obiektem budowlanym (budynkiem) i pozostające w pewnym związku z nimi.

Docenić trzeba, że sąd nie zgodził się z groźnym i niczym nieuzasadnionym stanowiskiem, iż [...]