Opodatkowanie PDOFiz przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej

Opodatkowanie PDOFiz przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej

Monitor Podatkowy | 4/2010
Moduł: prawo podatkowe
Marcin Stanisław Tofel, Anna Pęczyk-Tofel, Anna Pęczyk

Interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 1.2.2010 r., IPPB2/415-680/09-2/MK

Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości przychodu na podstawie innych wyznaczników. Ustawodawca wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość udziałów określona w umowie spółki (uchwale o podwyższeniu kapitału), a nie jakakolwiek inna wartość – w szczególności zaś bez znaczenia dla wysokości przychodu jest np. wartość rynkowa przedmiotu wkładu.

W przypadku przychodów wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 9 PDOFizU wykluczone jest określenie ich przez organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej przedmiotu wkładu, w trybie art. 19 PDOFizU.

Stan faktyczny

Osoba fizyczna będąca polskim rezydentem podatkowym była jedynym udziałowcem spółki mającej osobowość prawną i zarejestrowanej w innym kraju członkowskim UE. Wnioskodawca rozważał podwyższenie kapitału zakładowego spółki poprzez ustanowienie nowych udziałów i pokrycie ich wkładem niepieniężnym w postaci akcji polskiej spółki. W takim przypadku wartość wkładu zasiliłaby częściowo kapitał zakładowy, natomiast w pozostałej części zostałaby wykazana w kapitale rezerwowym spółki (ang. share premium). Celem planowanej transakcji byłoby „zasilenie kapitałowe” spółki oraz stworzenie odpowiedniej struktury kapitałów, uwzględniającej potrzebę funkcjonowania w spółce funduszu rezerwowego adekwatnego do ryzyka związanego z prowadzoną działalnością. Fundusz ten mógłby być wykorzystywany w przyszłości np. w celu pokrycia strat. Wnioskodawca argumentował ponadto, że w przypadku posiadania odpowiednich kapitałów rezerwowych spółka posiadałaby bardziej elastyczne możliwości finansowania działalności z funduszów własnych niż w przypadku braku takich kapitałów. W odniesieniu do powyższego zdarzenia przyszłego podatnik zwrócił się do organu podatkowego z pytaniem, czy w związku z objęciem udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji o wartości przekraczającej wartość nominalną obejmowanych w zamian udziałów jego przychodem będzie wartość nominalna obejmowanych udziałów, a organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej nie będzie miał podstawy do określenia go w innej wysokości.

Zdaniem wnioskodawcy skoro spółka posiada osobowość prawną, a wkład niepieniężny, w zamian za który mają być objęte udziały, nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, spełnione będą przesłanki zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9 PDOFizU. Zgodnie z tym przepisem przychód podatkowy stanowi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Jednocześnie, choć w myśl art. 17 ust. 2 PDOFizU, przy ustalaniu wartości tego rodzaju przychodów stosuje się odpowiednio art. 19 PDOFizU, to w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przepis ten nie powinien mieć zastosowania. Odpowiednie zastosowanie art. 19 PDOFizU oznacza bowiem, że przepis ten może zostać zastosowany jedynie w takim zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej wskazanej w art. 17 ust. 2 PDOFizU. Wobec faktu, że w art. 17 ust. 1 pkt 9 PDOFizU przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo albo jego zorganizowana część, a więc wartość umownie określona przez strony, to nie jest dopuszczalne jakiekolwiek ustalanie wartości na podstawie zasad wskazanych w art. 19 ust. 1 zd. 2 PDOFizU. W ocenie podatnika odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 PDOFizU polega zatem wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Tym samym przychodem podatkowym będzie wartość nominalna obejmowanych udziałów, natomiast organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej nie będzie miał podstaw do określenia przychodu w innej wysokości.

Na wypadek gdyby organ podatkowy nie podzielił powyższego stanowiska, wnioskodawca wskazał, że nawet gdyby uznać, że na mocy odesłania z art. 17 ust. 2 PDOFizU jest możliwe określenie przez organ podatkowy przychodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w wysokości wartości rynkowej przedmiotu wkładu, w przypadku gdy wartość nominalna „bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej” przedmiotu wkładu, to i tak w odniesieniu do planowanej transakcji brak byłoby podstaw do skorzystania z tego uprawnienia.

Jeżeli bowiem w uchwale w sprawie podwyższenia kapitału wprost przewidziano wystąpienie agio, tj. nadwyżki wkładu niepieniężnego ponad wartość nominalną obejmowanych w zamian udziałów, oraz przekazanie tej wartości na kapitał rezerwowy spółki, to – zdaniem podatnika – zachodzą przyczyny gospodarcze uzasadniające różnicę pomiędzy wartością rynkową przedmiotu wkładu a wartością nominalną obejmowanych w zamian udziałów. Przyczyną taką jest w szczególności potrzeba racjonalizacji struktury kapitałów własnych i realizacja funkcji gwarancyjnej przez kapitał zakładowy, z uwzględnieniem konieczności pokrywania nieprzewidywalnych wydatków lub strat w działalności spółki.

Organ podatkowy uznał stanowisko podatnika w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego za prawidłowe w całości i na podstawie art. 14c § 1 OrdPU odstąpił od uzasadnienia prawnego rozstrzygnięcia.

Komentarz podatkowy

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 PDOFizU za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Jednocześnie, ustawodawca przewidział, że przy ustalaniu wartości przychodów stosuje się odpowiednio przepis art. 19 PDOFizU (art. 17 ust. 2 ­PDOFizU). W myśl tego przepisu przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 PDOFizU). W myśl art. 19 ust. 3 PDOFizU wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Jeżeli natomiast wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od [...]