Odliczenia od dochodu wydatków na cele rehabilitacyjne za pobyt w domu opieki

Wyrok WSA w Gdańsku z 22.7.2020 r., I SA/Gd 1711/19

Monitor Podatkowy | 10/2020
Moduł: prawo podatkowe
DOI: 10.32027/MOPOD.20.10.4

W rezultacie nie można utożsamiać opłaty poniesionej za pobyt w domu pomocy społecznej z wydatkami na cele wskazane w art. 26 ust. 7a PDOFizU, dom taki nie jest bowiem zakładem pielęgnacyjno-opiekuńczym w rozumieniu przepisów DziałLeczU. (...) Przeciwnie, dla konstrukcji odliczeń od dochodów – będących w rozpatrywanym przypadku formą rekompensaty podatkowej zwiększonych kosztów funkcjonowania osób niepełnosprawnych – niezbędna jest ścisła interpretacja warunków uprawniających do ulgi. Dowolność w tej kwestii prowadziłaby do nieuprawnionego kwalifikowania wydatków z punktu widzenia ich odliczenia, a w efekcie do zmniejszenia wysokości wpływów z podatków do budżetu państwa.

Wyrok WSA w Gdańsku z 22.7.2020 r., I SA/Gd 1711/19


Z uzasadnienia: Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z 24.1.2019 r. określił skarżącej M.P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 1853,00 zł. Organ I instancji zakwestionował prawidłowość wykazanego przez skarżącą w zeznaniu o wysokości dochodu osiągniętego w badanym roku podatkowym (PIT-37), odliczenia od dochodu wydatków na cele rehabilitacyjne w kwocie 12 000,00 zł, stanowiących koszt jej pobytu w Domu Opieki „D.” prowadzonym przez B.W. w J. Organ nie podzielił poglądu skarżącej, iż są to wydatki na cele rehabilitacyjne, odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 36 ze zm.), dalej: PDOFizU. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, decyzją z 27.6.2019 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że art. 26 ust. 1 pkt 6 ­PDOFizU pozwala na odliczenie od dochodu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Zgodnie z art. 26 ust. 7a PDOFizU do wydatków tych zalicza się m.in. odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne. Zakres i cel działania zakładów opieki zdrowotnej i placówek takich, jak np. domy opieki, nie są takie same, co jest oczywiste z uwagi na ich usytuowanie w systemie prawnym, a mianowicie w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej i ustawie o pomocy społecznej. Odmienne są cele, dla których jednostki te są powołane. Zakłady opieki zdrowotnej powołane są i utrzymywane w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia (art. 1 ust. 1 ustawy z 30.8.1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej, Dz.U. Nr 91, poz. 408 z późn. zm., dalej także ZOZU). Natomiast placówki pomocy społecznej zapewniają usługi opiekuńcze oraz bytowe (art. 68 ust. 1 ustawy z 12.3.2004 r. o pomocy społecznej, Dz.U. z 2004 r. Nr 64, poz. 593 z późn. zm., dalej także PomSpołU). Nie udzielają świadczeń zdrowotnych, a jedynie pomocy w korzystaniu z nich (art. 68 ust. 3 pkt 4 PomSpołU). Odpłatność za pobyt w zakładach opiekuńczo-leczniczych i zakładach pielęgnacyjno-opiekuńczych określona została przepisem ustawowym (art. 34a ZOZU) i związana jest ona z wysokością dochodu osoby przebywającej w zakładzie albo osób obowiązanych do ponoszenia opłat za ten pobyt. Jak wynika z przedłożonych orzeczeń, skarżąca posiada orzeczony znaczny stopień niepełnosprawności, niepełnosprawność istnieje od urodzenia, nie jest zdolna do pracy. Skarżąca wymaga stałej i długotrwałej opieki lub pomocy innej osoby w związku ze znacznie ograniczoną możliwością samodzielnej egzystencji. Skarżąca w badanym roku przebywała w placówce „D.”, która powstała na podstawie art. 22 pkt 3 i art. 67 ust. 1 ­PomSpołU oraz § 2 rozporządzenia Ministra Polityki Społecznej w sprawie wydawania i cofania zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia placówki zapewniającej całodobową opiekę. Jak wynika z Decyzji Wojewody, „D.” prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej, ww. placówka zapewnia całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku. „D.” przeznaczony jest dla dwudziestu trzech osób niepełnosprawnych, ponadto świadczy usługi bytowe (dotyczące miejsca pobytu, wyżywienia, utrzymania czystości) oraz usługi opiekuńcze (w zakresie udzielania pomocy podstawowych czynności życiowych, pielęgnacji, opieki higienicznej, pomocy w korzystaniu ze świadczeń zdrowotnych, organizacji czasu wolnego...). Zgodnie z art. 54 ust. 1 PomSpołU prawo do umieszczania w domu pomocy społecznej przysługuje osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych. Reasumując, organ wskazał, że „D.” stanowi zastępczy dom dla osoby w nim przebywającej, zaspakaja potrzeby w zakresie zamieszkania, wyżywienia, odzieży oraz pomocy w korzystaniu ze świadczeń zdrowotnych. „D.” działa na podstawie ­PomSpołU i realizuje cele, dla których jednostka ta została powołana. Placówka ta wpisana jest do rejestru podmiotów (prowadzonego przez Wojewodę) zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, nie jest natomiast wpisana do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, o którym mowa w dziale IV ustawy o działalności leczniczej (DziałLeczU). Brak takiego wpisu jednoznacznie świadczy o tym, że dana placówka nie może być potraktowana jako podmiot prowadzący działalność leczniczą, tj. m.in. zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy. Skarżąca wniosła do WSA w Gdańsku skargę na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:
1) art. 26 ust. 1 pkt 6 i ust.7a pkt 6 PDOFizU oraz art. 120 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 800), dalej: OrdPU (...), 2) art. 165 § 1 i 3 oraz 165a OrdPU z jednoczesnym naruszeniem art. 125, art. 139 i art. 140 tejże ustawy oraz art. 3 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (...), 3) art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z 13.10.1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (...), 4) art. 145 razem z art. 211 OrdPU (...).