Kwota zapłacona przez inwestora na rzecz podwykonawcy w ramach solidarnej odpowiedzialności z głównym inwestorem jako koszt podatkowy

Monitor Podatkowy | 6/2019

Inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z generalnym wykonawcą, w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez generalnego wykonawcę, nawet wtedy, gdy inwestor zapłacił już wynagrodzenie wykonawcy.


Inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z generalnym wykonawcą, w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez generalnego wykonawcę, nawet wtedy, gdy inwestor zapłacił już wynagrodzenie wykonawcy.

    Wyrok WSA w Gliwicach z 29.1.2019 r., I SA/Gl 1004/18


Komentowany wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazując, że w 2016 r. zawarła kontrakt budowlany z generalnym wykonawcą (dalej: Generalny wykonawca). W kontrakcie Spółka wyraziła zgodę na wykorzystywanie przez niego w ramach wykonywanych prac podwykonawców. Na pewnym etapie inwestycji Generalny wykonawca zaprzestał wypłacać wynagrodzenia należne podwykonawcom. W związku z tym wystąpili oni do Spółki o zapłatę należnego im wynagrodzenia na podstawie art. 6471 § 5 ustawy z 23.4.1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm., dalej: KC), w brzmieniu obowiązującym do 1.1.2017 r. Wobec powyższego Spółka dokonała płatności na rzecz podwykonawców (dalej: płatności), poddając je uprzednio analizie pod kątem zasadności roszczeń. W lipcu 2017 r. Spółka zawarła z Generalnym wykonawcą porozumienie, zgodnie z którym zobowiązał się on zapłacić na rzecz Spółki określoną kwotę celem pokrycia wydatków z tytułu Płatności. Jednakże Spółce wypłacono jedynie część uzgodnionych płatności. Spółka zwróciła się z pytaniem do DKIS, czy będzie uprawniona zakwalifikować kwoty z tytułu płatności jako koszty uzyskania przychodów (dalej: KUP) inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, potrącane w dacie poniesienia. Spółka stanęła na stanowisku, że płatności mogą stanowić KUP, ze względu na fakt, iż są one związane z działalnością gospodarczą, a ich realizacja nie będzie skutkować dwukrotnym zarachowaniem w KUP tego samego wydatku. Ze względu na fakt, że wydatki z tytułu płatności nie pozostają w bezpośrednim związku z konkretnymi przychodami Spółki, powinny one stanowić dla Spółki KUP pośredni. Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, prezentując pogląd, że uwzględnienie w KUP Płatności stanowić będzie dwukrotne obciążenie budżetu państwa tymi samymi kosztami za te same roboty budowlane. Organ argumentował, iż faktury wystawione przez Generalnego wykonawcę obejmują już wynagrodzenie podwykonawców. Ponadto, zdaniem DKIS, wydatek z tytułu płatności nie stanowi wydatku definitywnego, gdyż może on zostać zwrócony Spółce, ze względu na przysługujące jej względem Generalnego wykonawcy roszczenie regresowe. Ponadto odpowiedzialność Spółki wobec podwykonawców ma w tym wypadku charakter gwarancyjny, a płatności mają charakter podobny do kosztów gwarancji i poręczeń, wyłączonych z KUP na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm., dalej: PDOPrU). Spółka zaskarżyła wydaną interpretację do WSA, który uchylił ją, wskazując iż wydatki z tytułu Płatności mogą stanowić KUP. Zdaniem Sądu wydatki te zostały przez Spółkę faktycznie poniesione, a do ich poniesienia była ona zobowiązana na podstawie przepisów KC. Jednocześnie, zdaniem Sądu wydatki z tytułu Płatności nie są objęte wyłączeniem z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b PDOPrU. Wynika to z faktu, iż są one poniesione na mocy ustawowego obowiązku, z którego Spółka nie mogła się zwolnić. Zarazem fakt przysługiwania Spółce roszenia regresowego nie oznacza, że wydatki nie mają charakteru definitywnego.

Komentarz

Należy zgodzić się z WSA, który wskazał w niniejszym wyroku, iż kwota zapłacona przez inwestora na rzecz podwykonawcy w ramach solidarnej odpowiedzialności z głównym inwestorem stanowi KUP. Sąd słusznie uznał, że wydatki z tytułu płatności stanowią wydatki faktycznie poniesione oraz są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zgodzić się należy również z tezą, że wydatki z tytułu płatności nie są objęte wyłączeniem z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b PDOPrU, gdyż są one realizowane w wykonaniu ustawowego obowiązku nałożonego przez przepisy KC. Warto jedocześnie nadmienić, że przepis ten ma charakter wyjątkowy (jako wyłączający pewne kategorie wydatków z KUP) i nie może być interpretowany rozszerzająco, tak aby obejmował wydatki podobne do tych, które zostały w nim wymienione. Co istotne, WSA wskazał również, że przysługiwanie roszczenia regresowego nie oznacza, że wydatek nie ma charakteru definitywnego. Z tezą tą należy się zgodzić, gdyż realizacja roszczenia regresowego, jako posiadającego odrębny tytuł prawny, nie może być uznane za formę zwrotu wydatków. Ponadto warto również podkreślić, że uwzględnienie w KUP płatności nie skutkuje dwukrotnym uwzględnieniem tego samego wydatku w KUP. Wynagrodzenie należne Generalnemu wykonawcy wynika bowiem ze stosunku umownego, natomiast Płatności realizowane są na podstawie przepisów KC. Wydatki te wynikają z zupełnie różnych, niezależnych podstaw i trudno uznać je za tożsame. Jednocześnie WSA w wydanym wyroku przytoczył również inne orzeczenia, które wskazywały na możliwość zaliczenia do KUP kwot zapłaconych przez inwestora na rzecz podwykonawcy w ramach solidarnej odpowiedzialności z głównym inwestorem (wyroki NSA z 14.6.2017 r., II FSK 1382/15 oraz z 12.5.2016 r., II FSK 837/14).
Opracowanie i komentarz: Duszan Wolczynski, konsultant

Komentarze przygotowali eksperci z PwC