Zaliczenie kaucji gwarancyjnej do kosztów uzyskania przychodu

A A A

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że uiszczenie kaucji gwarancyjnej było warunkiem wykonania umowy usług przewozu lotniczego przez O. Jednocześnie nie można z opisu stanu faktycznego wnioskować, że kaucja była warunkiem sztucznym, nieadekwatnym w realiach tej umowy. W swej istocie był to więc wydatek, który zmierzał do zachowania źródła przychodów.

Wyrok NSA z 10.9.2019 r., II FSK 839/18


Komentowane orzeczenie dotyczyło następującego stanu faktycznego. Spółka, która wystąpiła z wnioskiem o interpretację indywidualną, prowadzi działalność polegającą na pośrednictwie przy sprzedaży lotów czarterowych. W 2011 r. Spółka podpisała umowę ze swoim kontrahentem o świadczenie usług czarteru lotniczego. W myśl postanowień umowy kontrahent Spółki zobowiązał się do wykonywania usług przewozu lotniczego na określonych trasach. Z kolei jednym z zobowiązań Spółki, wynikłym z powyższej umowy, był obowiązek uiszczenia kaucji gwarancyjnej za zakontraktowane miejsca oraz za opłaty portowe na każdej serii tras. Zgodnie z postanowieniami umowy, strony zobowiązały się do rozliczenia kaucji dopiero po wykonaniu zakontraktowanych usług.

Kwoty zapłaconych kaucji gwarancyjnych, pomimo niewykonania zleconych usług czarteru lotniczego, nie zostały zwrócone. W 2012 r. kontrahent poinformował Spółkę o odwołaniu świadczenia usług na jej rzecz. Następnie Spółka otrzymała wiadomość od syndyka masy upadłości Kontrahenta o ogłoszeniu upadłości Kontrahenta obejmującą likwidację majątku dłużnika. Spółka pomimo zgłoszenia w toku prowadzonego postępowania upadłościowego roszczenia o zaspokojenie wierzytelności obejmującej kwoty uregulowanych przez nią kaucji gwarancyjnych nigdy nie uzyskała zwrotu tych świadczeń.

W związku z powyższym Spółka zadała pytanie, czy jest ona uprawniona, aby zaliczyć pełną wysokość kaucji gwarancyjnych do kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Spółki jest ona uprawniona do zaliczenia pełnej wysokości kaucji gwarancyjnej do kosztów uzyskania przychodów. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W jego ocenie niezwrócone kaucje gwarancyjne nie mogą służyć uzyskaniu przychodu ani zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów i z tych względów nie spełniają przesłanki związku z przychodami, a stanowią jedynie wydatek z tytułu zabezpieczenia interesów kontrahenta.

Powyższa interpretacja została uchylona przez sąd I instancji. Ta sama decyzja została następnie potwierdzona przez NSA, który wskazał, że rzeczywiście co do zasady kaucje gwarancyjne nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu, ponieważ mają charakter zwrotny. Jednak w sytuacji takiej jak ta, gdy zostało zakończone już postępowanie upadłościowe kontrahenta i jest pewne, że Spółka nie odzyska wpłaconych kaucji, zmieniają one swój charakter na wydatki o charakterze definitywnym. Ponadto, jak zauważył sąd, kaucje zostały udzielone jako warunek zawarcia umowy, a w związku z tym mają one związek z przychodami podatnika.

Komentarz

Komentując powyższy wyrok, należy zgodzić się z wykładnią przyjętą przez NSA.

Przedstawił on, za sądem I instancji, prawidłowe rozumienie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym określony wydatek można uznać za koszt uzyskania przychodu, jeżeli zostaną spełnione następujące warunki:

• zostanie on poniesiony w sposób definitywny;

• zostanie on poniesiony w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

• ma on związek z działalnością gospodarczą podatnika;

• zostanie on właściwie udokumentowany.


Cecha definitywności jako warunek konieczny do uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu została już wcześniej podkreślana w sądownictwie między innymi w wyroku NSA z 20.3.1996 r., SA/Ka 332/95, który notabene został przytoczony w uzasadnieniu komentowanego tutaj wyroku. Niewątpliwie opisana w stanie faktycznym kaucja gwarancyjna ma charakter definitywny oraz bezzwrotny. Co prawda cechy te nie stanowią istoty kaucji gwarancyjnej jako takiej, jednak w tym konkretnym stanie faktycznym na skutek likwidacji kontrahenta Spółka nie otrzymała swojej wierzytelności. W związku z tym kaucja, która zwykle ma charakter zwrotny, stała się wydatkiem definitywnym. Należy przy tym wskazać, że spółka nie przyczyniła się do utraty kaucji. Ponadto ogłoszenie upadłości nastąpiło z przyczyn niezależnych od działań Spółki. Co więcej, Spółka wobec ogłoszonej upadłości swojego kontrahenta przedsięwzięła wszelkie czynności przewidziane przez prawo zmierzające do odzyskania kwoty stanowiącej kaucję.

Pozostałe warunki uznania określonych wydatków za koszt uzyskania przychodu nie nastręczają już takich wątpliwości. Niewątpliwie zapłata kaucji była związana z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki oraz zmierzała do zachowania źródła przychodów. Zapłata kaucji gwarancyjnej stanowiła warunek wykonania umowy usług przewozu lotniczego przez kontrahenta. W dodatku, jak wskazał sąd, z opisu stanu faktycznego trudno jest wywieść, że kaucja była warunkiem sztucznym, nieadekwatnym w realiach tej umowy.

W ramach uwag końcowych należy podkreślić, że zaprezentowany przez NSA pogląd nie jest odosobniony w orzecznictwie sądów administracyjnych. W tym miejscu warto przytoczyć np.: wyrok NSA z 13.5.2016 r. (II FSK 880/14).


Opracowanie i komentarz: Stanisław Kędzierski, konsultant


 


 

Komentarze przygotowali eksperci z PwC


Ocena artykułu:
Oceniono 0 razy
Oceniłeś już ten artykuł.
Artykuł został oceniony.
Podziel się ze znajomymi
Artykuł:
Zaliczenie kaucji gwarancyjnej do kosztów uzyskania przychodu
Do:
Od:
Wiadomość:
Zaloguj się lub zarejestruj, aby dodać komentarz.
 
Wyrok V CSK 283/10
Obliczanie terminu przedawnienia roszczenia o zachowek
Zamów
 

Prenumerata

Moduł tematyczny