Pracownik organu podatkowego, który brał udział w wydaniu decyzji podatkowej w I instancji, nie jest ex lege wyłączony od ponownego rozpoznania sprawy po uchyleniu tej decyzji przez organ odwoławczy.
Wyrok SN z 6.3.2002 r., III RN 15/01
Z uzasadnienia ustnego: Artykuł 130 § 1 pkt 5 OrdPU stanowi, iż pracownik urzędu skarbowego podlega wyłączeniu od załatwiania spraw dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji.
W 1996 r. zostało wszczęte w stosunku do podatnika, prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą, postępowanie podatkowe w zakresie zobowiązań podatkowych w PIT za 1994 r. W wyniku tego postępowania wydana została wobec podatnika decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w PIT. Decyzje urzędu skarbowego zostały następnie, w wyniku odwołań podatnika, dwukrotnie uchylone. Kolejną decyzją urząd skarbowy określił wysokość należnego za 1994 r. podatku PIT, zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę. Izba skarbowa uchyliła w części tę decyzję organu I instancji.
Czynności procesowe w przedmiotowej sprawie wykonywał w I instancji ten sam pracownik organu podatkowego. Z tego względu podatnik, na podstawie art. 130 § 1 pkt 5 OrdPU, złożył skargę do NSA na decyzje organów podatkowych.
NSA uchylił decyzje organów podatkowych wyrokiem z 25.5.2000 r. (I SA/Wr 3014/98). Zgodnie ze stanowiskiem strony, NSA uznał, iż w sprawie zaistniały przesłanki do wyłączenia ex lege pracownika urzędu skarbowego, który wydał pierwotne decyzje, od postępowania w sprawie ponownego rozpoznania sprawy po uchyleniu tych decyzji. Z uzasadnienia wyroku wynikało, iż NSA za podstawę rozstrzygnięcia przyjął powołany przez podatnika art. 130 § 1 pkt 5 OrdPU.
Rewidujący zwrócił uwagę, iż powołany przez NSA przepis art. 130 § 1 pkt 5 OrdPU dotyczy m.in. wyłączenia pracownika urzędu skarbowego od załatwiania spraw, w których „brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji”. Istotna jest zatem wykładnia pojęcia „zaskarżona decyzja”, które oznacza - w opinii rewidującego - decyzję, w stosunku do której wniesiono środek odwoławczy. Prowadzi to rewidującego do konkluzji, iż dyspozycja tego przepisu obejmuje wyłącznie takie sytuacje, w których pracownik urzędu skarbowego został po wydaniu decyzji podatkowej przeniesiony do organu odwoławczego, gdzie miałby rozpatrywać odwołanie od decyzji, w której wydaniu brał udział jeszcze w I instancji.
Przedmiotowy art. 130 § 1 pkt 5 OrdPU stanowi odpowiednik art. 24 § 1 pkt 5 KPA. Przepis ten stanowi, iż pracownik organu administracji publicznej podlega wyłączeniu od uczestniczenia w postępowaniu w sprawie, w której brał udział w niższej instancji, w wydaniu zaskarżonej decyzji. Taką też interpretację należy przyjąć dla wspomnianego przepisu OrdPU. Co więcej, wyłączenie pracownika w przypadku wydania decyzji w niższej instancji przewiduje także KPK (art. 40 § 1 pkt 6) oraz KPC (art. 48 § 1 pkt 5).
Dodatkowym argumentem dla interpretacji dokonanej przez rewidującego jest fakt, iż Ordynacja podatkowa stanowi o wyłączeniu pracownika organu, który brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Przepis OrdPU nie może zatem dotyczyć sytuacji, w której ten sam pracownik bierze udział w ponownym rozpoznaniu sprawy po uchyleniu wydanej przez niego pierwotnie decyzji, gdyż w tym przypadku ta pierwotna decyzja w obrocie prawnym już nie istnieje; zatem nie może być traktowana jako „decyzja zaskarżona”, gdyż pozostaje nadal - przynajmniej do zakończenia postępowania odwoławczego - w obrocie prawnym.
Sąd Najwyższy uznał zarzuty rewizji, bowiem uznał, iż NSA w sposób nieuprawniony doszukał się analogii pomiędzy przedmiotowym art. 130 § 1 pkt 5 OrdPU, a tymi przepisami ustawy, które rzeczywiście stanowią podstawę dla wyłączenia pracownika od postępowania w sprawie w każdej instancji, w tym również w I instancji po uchyleniu decyzji pierwotnej wydanej przez tego pracownika. Taką podstawę wyłączenia stanowi np. art. 130 § 1 pkt 2 OrdPU (pokrewieństwo pracownika i strony).
Zgodnie z interpretacją przyjętą przez SN, sporny przepis dotyczy wyłącznie takich sytuacji, w których ten sam pracownik brałby udział w wydaniu pierwotnej decyzji w I instancji, a następnie (np. w wyniku awansu) miałby brać udział w rozpatrywaniu odwołania od tej pierwotnej decyzji jako pracownik organu odwoławczego.
Opracował: Michał Bernat
Zespół Prawa Podatkowego i Postępowań Podatkowych
Kancelaria Wardyński i Wspólnicy
