Dofinansowanie przyznane ze środków NCBiR ma za zadanie sfinansować prowadzony przez Konsorcjum Projekt badawczy, co oznacza, że dofinansowanie pokrywa koszty z nimi związane. Nie stanowi ono zatem dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, tylko dlatego, że projekt ten jest wykonywany przez Konsorcjum z udziałem partnera biznesowego, albowiem stanowi ono refundację kosztów poniesionych w celu realizacji projektu badawczego, który wpisuje się w logikę badań stosowanych, ustawowy cel skarżącego Instytutu oraz ustawowe zadania Narodowego Centrum Badań i Rozwoju.
Wyrok NSA z 11.6.2021 r., I FSK 1482/18
Sprawa dotyczyła instytutu badawczego (dalej: Instytut), który wraz z uczelnią wyższą oraz partnerem biznesowym zawiązał konsorcjum naukowo-przemysłowe w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia – projektu badawczego. W ramach tego działania opracowana miała zostać nowa autonomiczna technologia, a wyniki projektu w postaci praw własności przemysłowej, jak również w postaci gotowych produktów lub komponentów, miały być wykorzystywane w przyszłości do celów komercyjnych. W konsekwencji planowana sprzedaż urządzeń i praw lub udzielenie licencji do wytworzonych patentów miałoby stanowić działalność gospodarczą Instytutu opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.
Projekt finansowany był z dwóch głównych źródeł – wkładu własnego wnoszonego przez członków konsorcjum oraz dofinansowania przydzielonego przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju. Członkowie konsorcjum zobowiązali się do zastosowania wyników prac osiągniętych w ramach projektu w działalności gospodarczej oraz podziału i rozpowszechnienia produktów stanowiących rezultat projektu na warunkach rynkowych, zgodnie z przepisami dotyczącymi pomocy publicznej.
W takich okolicznościach Instytut wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, której celem miało być ustalenie, czy otrzymane dofinansowanie powinno stanowić podstawę opodatkowania w rozumieniu przepisów o VAT. Przedstawiając własne stanowisko, Instytut wskazał, że uzyskana dotacja powinna pozostawać poza zakresem opodatkowania, jako niezwiązana bezpośrednio z żadną dostawą towarów ani świadczeniem usług. Z oceną taką nie zgodził się jednak organ podatkowy. W uzasadnieniu wydanej interpretacji wskazał, że środki finansowe otrzymane z NCBiR na realizację badań naukowych w postaci opisanego projektu stanowią wynagrodzenie za świadczone następnie przez Instytut usługi. Środki te, w ocenie organu, nie są bowiem przeznaczone na ogólną działalność Instytutu, lecz na określone, sprecyzowane działanie, tj. przeprowadzenie badań zgodnie z zakresem Projektu.
W wyniku skargi złożonej przez Instytut do WSA interpretacja została uchylona. Sąd I instancji podkreślił, że dotacja na realizację projektu badawczego pokrywa koszty z nim związane, efekty wykonania projektu przyjmą zaś dopiero w bliżej nieokreślonej przyszłości postać patentów przeznaczonych na sprzedaż. To prowadzi do wniosku, że dotacja nie będzie miała bezpośredniego wpływu na ewentualną cenę przyszłych towarów lub usług świadczonych przez Instytut (a więc cena, za jaką Instytut sprzeda swoją usługę lub towar, nie będzie uzależniona od kwoty przyznanej dotacji).
Rozstrzygnięcie takie podtrzymał NSA, oddalając skargę kasacyjną złożoną przez organ.
KOMENTARZ
Zagadnienie obowiązku włączania dotacji do podstawy opodatkowania VAT od dawna budzi (uzasadnione) wątpliwości podatników i prowadzi do sporów z organami podatkowymi. Analizując orzecznictwo sądów administracyjnych, można dojść do wniosku, że kluczowe jest w tym przypadku zidentyfikowanie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymaną dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru. Inaczej mówiąc, aby dotacja stanowiła element podstawy opodatkowania VAT, musi ona być wypłacana w celu sfinansowania konkretnej, oznaczonej czynności opodatkowanej, dokonywanej przez beneficjenta tej dotacji.
Nie jest wobec tego wystarczające ogólne stwierdzenie, że otrzymane dofinansowanie powiązane jest ze sprzedażą realizowaną przez dany podmiot. W praktyce bowiem niemal zawsze uzyskana przez podatnika pomoc finansowa wpływa w jakiś sposób na ceny stosowane przez niego wobec jego klientów. Fakt, że dotacja pokrywająca część ogólnych kosztów funkcjonowania podatnika lub, podobnie jak w analizowanej sprawie, ogólnych kosztów realizowanego projektu, przełoży się w przyszłości na zmniejszenie ostatecznej ceny towarów lub świadczonych usług, nie może być argumentem przesądzającym o włączeniu takiej dotacji do podstawy opodatkowania – tak długo, jak długo płatności te nie dotyczą konkretnych czynności opodatkowanych. Powyższe zagadnienie regularnie jest przedmiotem rozważań polskich sądów administracyjnych, a opisane powyżej stanowisko przedstawione zostało także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu).
W kontekście powyższych rozważań niewątpliwie pozytywnie należy ocenić analizowany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przeciwstawia się on bowiem pewnej zauważalnej tendencji organów podatkowych do stosowania rozszerzającej wykładni art. 29a i obejmowania zakresem opodatkowania większości dotacji otrzymywanych przez podatników w związku z ich działalnością gospodarczą.
Orzeczenie jest prawomocne.
Opracowanie i komentarz: Katarzyna Dobosz, starszy konsultant w dziale prawno-podatkowym PwC
