1. W przypadku, gdy przepisy VI Dyrektywy nie zostały implementowane do krajowego prawodawstwa i jednocześnie przepisy te są jasne i precyzyjne, to polski Podatnik może stosować je bezpośrednio.   2. A zatem, jeżeli Podatnik świadczył usługi na rzecz organizacji międzynarodowych między 1.5.2004 r. a 20.10.2005 r., to zgodnie z VI Dyrektywą usługi te podlegały zwolnieniu z VAT przy jednoczesnym zachowaniu prawa do odliczenia VAT.   Wyrok WSA w Warszawie z 31.8.2007 r. (III SA/Wa 4330/06)

 

Spółka (dalej: „Podatnik”) świadczy usługi polegające na wdrażaniu oprogramowania komputerowego, przy czym usługobiorcą jest jedna z agencji NATO. Miejscem świadczenia powyższych usług jest miejsce siedziby odbiorcy tj. Bruksela. Odbiorca usług nie jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Belgii, ani w żadnym innym kraju.

 

W takiej sytuacji Podatnik powziął wątpliwość, czy – w okresie między 1.5.2004 r. a 20.10.2005 r. – powyższe usługi podlegały zwolnieniu z VAT z zachowaniem prawa do odliczenia związanego z nimi podatku naliczonego. Wątpliwość wiązała się z faktem, iż w tamtym okresie przepis art. 15(10) VI Dyrektywy stanowił, że transakcje przeprowadzane z organizacjami międzynarodowymi (spełniającymi pewne kryteria) są zwolnione z VAT. Dodać należy, że taki sam przepis jest dziś – jako art. 151 – w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28.11.2006 r., która zastąpiła VI Dyrektywę (zob. wybór przepisów na końcu tekstu). Jednakże, w okresie od 1.5.2004 r. do 20.10.2005 r. wspomniany przepis nie był implementowany do polskiego prawodawstwa krajowego. Dopiero od 20.10.2005 r. zaczął obowiązywać w Polsce przepis rozporządzenia wykonawczego § 7c, zgodnie z którym, w przypadku świadczenia usług na rzecz ­organizacji międzynarodowych, wymienionych w tym przepisie, stosuje się stawkę VAT w wysokości 0%. (Na marginesie pragniemy wyjaśnić, że stawka 0% jest odpowiednikiem konstrukcji, która – na gruncie Dyrektywy VAT – nazywana jest zwolnieniem z prawem do odliczenia).

 

W kontekście powyższego stanu prawnego, Podatnik zastanawiał się, czy – przy braku krajowych regulacji implementujących przepis Dyrektywy – może zastosować przepis Dyrektywy wprost. Aby wyjaśnić tę wątpliwość, wystosował wniosek o interpretację przepisów podatkowych do właściwego Naczelnika US. We wniosku stanął na stanowisku, iż brak implementacji przepisu VI Dyrektywy do prawodawstwa polskiego sprawia, iż przepis ten może być stosowany bezpośrednio. Pociągałoby to za sobą zwolnienie od VAT dla usług świadczonych na rzecz agencji ­NATO z zachowaniem prawa do odliczenia VAT naliczonego – także w okresie od 1.5.2004 r. do 20.10.2005 r.

 

W odpowiedzi na wniosek, Naczelnik US wydał postanowienie, w którym uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe. Zdaniem Naczelnika, okoliczność, że w okresie interesującym Podatnika (od 1.5.2004 r. do 20.10.2005 r.) nie było szczególnych przepisów krajowych dotyczących usług na rzecz organizacji międzynarodowych oznacza, że nie można było stosować zwolnienia z VAT z prawem do odliczenia. A zatem, w okresie tym Podatnik był obowiązany do stosowania 22% stawki VAT. Podatnik nie zgodził się z taką interpretacją i wniósł zażalenie do Dyrektora IS. ­Organ II instancji odmówił zmiany postanowienia; uznał bowiem, że Podatnik nie jest uprawniony do bezpośredniego stosowania przepisów VI Dyrektywy.

 

Podejście organów podatkowych opierało się na przeświadczeniu, że nie są one uprawnione stosowania prawa unijnego w przypadku jego sprzeczności z prawem krajowym. Ponadto, organy utrzymywały, że przepis VI Dyrektywy, stanowiący o zwolnieniu z VAT z prawem do odliczenia, nie jest na tyle jasny i precyzyjny, aby Podatnik mógł go stosować bezpośrednio.

 

Po otrzymaniu decyzji Dyrektora IS Podatnik wniósł skargę do Sądu Administracyjnego.

 

WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzające ją postanowienie.

 

Na wstępie, sąd uznał, że organy podatkowe błędnie założyły, iż nie są uprawnione do stosowania prawa unijnego w przypadku jego sprzeczności z prawem krajowym. Innymi słowy, tego rodzaju działanie nie jest wyłączną domeną orzecznictwa sądowego.

 

Zdaniem sądu, w opisanej sytuacji, przepisy VI Dyrektywy nie zostały właściwie implementowane do polskiego porządku prawnego. Jednocześnie, przepisy te są skonstruowane w sposób precyzyjny i jasny, a zatem nadają się do bezpośredniego stosowania. W konsekwencji Podatnikowi przysługiwało prawo do powołania się na regulacje wspólnotowe w okresie, gdy w polskim prawodawstwie brakowało odpowiednich przepisów.

 

Konkludując, sąd uznał, że usługi świadczone na rzecz NATO w okresie między 1.5.2004 r. a 20.10.2005 r. podlegały zwolnieniu z VAT na podstawie przepisów VI Dyrektywy przy zachowaniu prawa do odliczenia VAT naliczonego.

 

Opracowanie: Piotr Kaim, Amelia Górniak
Autorzy pracują w Zespole zarządzania wiedzą
Działu doradztwa podatkowego PricewaterhouseCoopers.