|
1. Zgodnie z PDOFizU, przychodami z kapitałów pieniężnych (w tym ze zbycia akcji) są kwoty wymagalne, tj. w stosunku do których przysługuje podatnikowi roszczenie żądania zapłaty (dochodzenie wierzytelności przed sądem powszechnym). 2. W przypadku gdy podatnik zawiera umowę zbycia akcji, w której zapłata części ceny jest uzależniona od określonego warunku, przychód w tej części powstanie dopiero po ziszczeniu się tego warunku, z chwilą kiedy ta kwota stanie się wymagalna. Wyrok WSA we Wrocławiu z 25.2.2010 r., I SA/Wr 1796/09 |
Podatnik (osoba fizyczna) posiada akcje spółki akcyjnej, które nie są przedmiotem publicznego obrotu. W styczniu 2008 r. zawarł umowę przeniesienia praw z akcji. Strony ustaliły, że w dacie podpisania umowy podatnik otrzyma kwotę w wysokości 1 050 000 zł. Natomiast pozostała część ceny (tj. 450 000 zł) zostanie zapłacona w terminie 7 dni od daty zatwierdzenia przez odpowiednie organy prospektu emisyjnego spółki, której akcje są zbywane. Strony umowy nie wykluczają zawarcia porozumienia, zgodnie z którym kwota 1 050 000 zł może okazać się ceną ostateczną.
Podatnik powziął wątpliwość co do momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu powyższej transakcji. Celem wyjaśnienia tej kwestii skierował do dyrektora izby skarbowej wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji. W opinii podatnika, zgodnie z art. 17 PDOFizU, przychodem z tytułu zbycia papierów wartościowych są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zdaniem podatnika, pod pojęciem tym należy rozumieć wynikające z zobowiązania cywilnoprawnego kwoty wymagalne. Na dzień składania wniosku o interpretację przychodem należnym była kwota 1 050 000 zł. Natomiast pozostała część ceny, której zapłata jest uzależniona od zatwierdzenia prospektu emisyjnego spółki, stanie się przychodem należnym dopiero po spełnieniu się tego warunku (wówczas stanie się wymagalna).
Organ podatkowy wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Zdaniem dyrektora, przychód należny powstaje po stronie podatnika w dacie przeniesienia własności akcji, tj. – w opisanym stanie faktycznym – w dacie zawarcia umowy sprzedaży. Cena wynikająca z umowy (tj. 1 500 000 zł) jest kwotą należną zbywcy i stanowi wierzytelność z tytułu sprzedaży akcji. Zdaniem dyrektora w celu ustalenia momentu powstania przychodu bez znaczenia jest moment zapłaty ceny.
Po uzyskaniu negatywnej interpretacji podtrzymanej w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa podatnik wniósł skargę do WSA.
Po rozpatrzeniu sprawy WSA uchylił wydaną interpretację. W uzasadnieniu wyroku sąd podkreślił, że w momencie gdy podatnik uzyskuje roszczenie żądania zapłaty, a tym samym dochodzenia wierzytelności przed sądem powszechnym, to taka wierzytelność jako wymagalna staje się przychodem należnym w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 PDOFizU. Do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się tylko takie wierzytelności, które w danym momencie są wymagalne, przy czym nie ma znaczenia, czy podatnik faktycznie uzyskał zapłatę. W związku z powyższym kwota 450 000 zł będzie mogła zostać uznana za przychód należny dopiero, gdy stanie się wymagalna, tj. po ziszczeniu się warunku w postaci zatwierdzenia przez właściwe władze prospektu emisyjnego podmiotu, którego akcje były przedmiotem sprzedaży.
Opracowanie: Monika Mąkosa, konsultantka
KomentarzŹródłem kontrowersji w komentowanej sprawie jest odejście przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 6 PDOFizU od generalnej zasady wyrażonej w art. 11 ust. 1 PDOFizU mówiącej, że przychód podatkowy powstaje wtedy, kiedy staje się on otrzymany lub postawiony do dyspozycji podatnika (zasada kasowości). W przypadku określania momentu podatkowego w sytuacji zbycia akcji nie ma zastosowania przywołana zasada kasowości, ale zasada memoriału. Tym samym przestaje mieć znaczenie faktyczne otrzymanie należności z tytułu zbycia papierów wartościowych, ale istotne staje się, czy przychód stał się należny. Niemniej w PDOFizU definicji przychodu należnego znaleźć nie sposób. Konieczne więc staje się odwołanie do znaczenia określenia „należny” takiego, jakie funkcjonuje w języku polskim oraz do rozumienia należności w świetle regulacji stosunków zobowiązaniowych w ramach prawa cywilnego. W konsekwencji okazuje się, że przychody należne to takie przychody, które stanowią wymagalną wierzytelność, a zatem jedna ze stron stosunku prawnego (w tym wypadku umowy sprzedaży) może mieć wobec nich roszczenie podlegające dochodzeniu przed sądami powszechnymi. W komentowanej sytuacji powstanie wymagalnej wierzytelności z tytułu sprzedaży akcji było uzależnione od określonego warunku, którego spełnienie nie było znane w momencie zawierania umowy sprzedaży akcji. A zatem dopiero, gdy ten warunek zostałby spełniony, można byłoby mówić o powstaniu przychodu należnego. Orzeczenie sądu potwierdza takie podejście do zastosowania zasady memoriału w odniesieniu do ustalania momentu podatkowego w przypadku sprzedaży papierów wartościowych i stanowi cenną wskazówkę dla podatników zawierających umowy sprzedaży akcji (udziałów), w których część wynagrodzenia jest uzależniona od zaistnienia przyszłych okoliczności stanowiących dla jej stron niewiadomą w momencie zawarcia umowy. Mariusz Ferenc, konsultant |
Wybór orzeczeń i komentarze przygotowali eksperci
z Działu prawno-podatkowego i Zespołu zarządzania
wiedzą PricewaterhouseCoopers
