Przekazanie majątku jedynemu wspólnikowi dokonane w ramach likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie skutkowało uzyskaniem przez nią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Wyrok NSA z 21.7.2016 r., II FSK 1700/14
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka) wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Dyrektor IS) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazując, że w związku z podjętą decyzją o jej likwidacji, pojawiło się pytanie, czy przekazanie udziałowcowi (innej osobie prawnej) części majątku Spółki, która nie zostanie upłynniona w celu wypełnienia zobowiązań wobec jej wierzycieli w ramach likwidacji, skutkować będzie powstaniem po stronie likwidowanej Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOPr).
Spółka stanęła na stanowisku, że przeniesienie nieupłynnionych składników majątku nie będzie skutkować dla niej powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOPr. W przedstawionym stanie faktycznym nie można bowiem mówić o przysporzeniu majątkowym posiadającym konkretny wymiar finansowy i trwały charakter. Spółka nie otrzyma również żadnego świadczenia wzajemnego (prowadzącego w sensie ekonomicznym do zwiększenia jej aktywów).
Dyrektor IS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, prezentując pogląd, że w niniejszej sprawie kluczowe znaczenie ma fakt, że dojdzie do przeniesienia własności składników majątku należących do Spółki, która osiąga korzyść majątkową o konkretnym wymiarze (zmniejszają się jej zobowiązania względem wspólnika). Tym samym, w ocenie Dyrektora IS, po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w wysokości wartości rynkowej poszczególnych składników wchodzących do tej pory w skład jej majątku.
Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa Spółka zaskarżyła interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: WSA), który wyrokował na jej korzyść. Dyrektor IS wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) skargę kasacyjną od wyroku WSA, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 12 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o podatku od osób prawnych (dalej: PDOPrU) i w konsekwencji bezpodstawne ich zastosowanie w odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę we wniosku o interpretację. Naczelny Sad Administracyny oddalił skargę kasacyjną, wskazując, iż stanowisko Spółki i sądu I instancji jest prawidłowe.
Komentarz
Na tle przedstawionego stanu faktycznego pojawiła się wątpliwość odnośnie do interpretacji art. 12 ust. 1 ustawy. Katalog przychodów przedstawionych w tym przepisie ma bowiem charakter otwarty i nie wskazuje wprost odniesień do likwidacji spółki kapitałowej oraz przekazania jej majątku wspólnikom w związku z postępowaniem likwidacyjnym. Tym samym należy się tutaj zgodzić ze stanowiskiem prezentowanym przez WSA i NSA, zgodnie z którym sytuacja ta nie jest wystarczająca, żeby twierdzić, że każde przysporzenie otrzymane przez podatnika powinno być kwalifikowane jako przychód. W takiej sytuacji konieczne jest określenie w pierwszej kolejności, czy przekazanie majątku likwidowanej spółki wspólnikowi prowadzi do powstania przysporzenia po stronie tej spółki.
Zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie, pojawia się pogląd, iż aby można mówić o powstaniu przychodu, musi dojść do definitywnego przysporzenia majątkowego, zwiększającego w sposób trwały aktywa spółki. W przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie tylko nie osiągnie jakiegokolwiek przysporzenia, a wręcz przeciwnie, obniży swój majątek o wartość aktywów, które zostaną przekazane udziałowcowi.
Przeniesienie na wspólnika określonych składników majątkowych nie jest również czynnością odpłatną. Spółkę i jej udziałowca nie będzie wiązał stosunek umowny, który przewidywałby jakąkolwiek odpłatność za przeniesienie składników majątku. Czynność ta stanowi wypełnienie obowiązku, o którym mowa w art. 286 KSH, będącego konsekwencją likwidacji Spółki i dla celów podatkowych nie może być ona postrzegana jako tożsama ze zwolnieniem z długu. Tym samym należy również zgodzić się ze stanowiskiem WSA i NSA, iż składników majątku zlikwidowanej spółki, pozostałych po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu jej wierzycieli, nie można też uznać za odpłatne zbycie rzeczy lub praw majątkowych w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy .
Do zapłaty podatku w związku z przekazaniem majątku będzie zobowiązany wspólnik, na rzecz którego majątek został przekazany. Opodatkowanie na tej samej podstawie Spółki oznaczałoby podwójne opodatkowanie jednego zdarzenia prawnego. Natomiast, zgodnie z jednoznaczną linią orzeczniczą NSA, ta sama czynność nie może wywoływać obowiązku podatkowego u dwóch jej stron.
Dodatkowo, jak słusznie zauważył NSA, wydanie majątku wspólnikom w ramach likwidacji spółki przewidzianej przepisami KSH, które zasadniczo jest ostatnią czynnością poprzedzającą wykreślenie spółki z rejestru, odnosi ten skutek, że z momentem jego dokonania spółka zostaje rozwiązana i ustaje jej byt jako osoby prawnej. A zatem w momencie powstania zobowiązania podatkowego w CIT oraz obowiązku zadeklarowania i uiszczenia podatku podatnik zobowiązany do jego zapłaty może już nie istnieć. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może natomiast zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nie ma zaś możliwości takiego doręczenia, jeśli podatnik już nie istnieje.
Tym samym należy zgodzić się ze stanowiskiem prezentowanym przez WSA i NSA w przedmiotowej sprawie. Dodatkowo powinno się wskazać, że stan faktyczny komentowanego wyroku dotyczy okresu przed wprowadzeniem do ustawy art. 14a, zgodnie z którym, jeżeli podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub części zobowiązanie (w tym m.in. z tytułu umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów/akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Mimo że artykuł ten nie referuje bezpośrednio do likwidacji, nie można wykluczyć sytuacji, w której organy podatkowe mogą próbować doszacować przychód w związku z wykonaniem świadczenia niepieniężnego – przekazania majątku wspólnikowi w ramach likwidacji spółki.
Opracowanie i komentarz: Katarzyna Czapińska, menedżer
Komentarze przygotowali eksperci z PwC |  |
