Po stronie osób fizycznych, w razie przedawniania zobowiązania pieniężnego po stronie zobowiązanego, nie pojawia się przychód, w związku z czym nie są one zobowiązane do zapłaty PIT.

Wyrok NSA z 28.9.2021 r., II FSK 263/19

Komentowany wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym. W ramach swojej działalności Spółka m.in. nabywa wierzytelności od innych podmiotów i windykuje je we własnym zakresie, osiągając przychody z tego tytułu. Dłużnikami z tytułu umów są wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. W przypadku niektórych z nabytych wierzytelności pożyczkowych, które nie zostały skutecznie ściągnięte od dłużników, wkrótce upłynie termin przedawnienia. Po upływie tego terminu dłużnicy będą mogli powołać się na przedawnienie w przypadku dochodzenia przez Wnioskodawcę roszczenia (np. przed sądem).

Spółka powzięła wątpliwości, czy w przypadku upływu terminu przedawnienia wierzytelności pożyczkowej będzie obowiązana wystawić osobie fizycznej (dłużnikowi) informację PIT-8C wskazującą jako przychód podatkowy kwotę przedawnionej wierzytelności. Zdaniem Spółki w przypadku upływu terminu przedawnienia wierzytelności pożyczkowej nie będzie obowiązana wystawić dłużnikowi informacji PIT-8C wskazującej jako przychód podatkowy kwotę przedawnionej wierzytelności.

Celem potwierdzenia swojego stanowiska Spółka zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Organ uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Podkreślił, że przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Istota przedawnienia polega zatem na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten, przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik), może uchylić się od jego zaspokojenia. Skutkiem tego roszczenie przedawnione nie gaśnie, a jedynie nie będzie mogło być przymusowo zrealizowane. Organ stwierdził, że w przypadku przedawnienia wierzytelności z tytułu należności (zobowiązania) dochodzi u dłużnika do powstania realnego przysporzenia majątkowego.

Spółka nie podzieliła stanowiska organu i wniosła skargę do WSA w Warszawie, który wyrokiem z 5.10.2018 r. uchylił zaskarżoną interpretację. Na powyższy wyrok skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik Organu, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego przez Sąd poprzez ich błędną wykładnię, skutkującą nieprawidłową oceną prawną, podczas gdy właściwa wykładnia prowadzi do wniosku, że przedawnienie zobowiązania podatkowego powoduje powstanie po stronie dłużnika przychodu podatkowego w momencie przedawnienia zobowiązania podatkowego, a Spółka jest zobowiązana do przekazania informacji PIT-8C, w myśl art. 11 ust. 1 w zw. art. 20 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 42a PDOFizU.

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, wyjaśniając, iż: Nie sposób uznać, że przedawnienie wierzytelności (w tym przypadku kwoty kredytu i odsetek za zwłokę do daty przedawnienia) wyczerpuje pojęcie nieodpłatnego świadczenia. Do czasu kiedy wierzyciel nie zrzeknie się roszczenia, bądź nie zwolni dłużnika z długu, nie następuje po stronie dłużnika trwałe i definitywne przysporzenie, pomimo upływu terminu przedawnienia.

KOMENTARZ

Należy zgodzić się ze stanowiskiem NSA, które potwierdza pozytywną dla podatników linię orzeczniczą zakładającą, iż w przypadku upływu terminu przedawnienia zobowiązania po stronie dłużnika nie powstaje przychód z tego tytułu.

Organy podatkowe, domagając się zapłaty podatku od tak uzyskanych wpływów, wskazują, iż za przychód uznaje się takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym o charakterze definitywnym i bezzwrotnym. Dodatkowo podkreślają, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia. Skutki finansowe przedawnienia zobowiązania w ocenie Organów podatkowych są zatem takie same jak przy jego umorzeniu – dłużnik kosztem wierzyciela osiąga realne przysporzenie majątkowe.

Innymi słowy, skarbówka utożsamia pojęcie umorzenia zobowiązania z przedawnieniem takiego zobowiązania. Skoro więc z chwilą przedawnienia zobowiązania kredytowego dłużnik osiągnie przychód z innych źródeł, to spółka powinna wystawić i przekazać dalej informację PIT-8C.

Wskazać należy, że przedawnienie długu to sytuacja diametralnie inna od umorzenia, gdzie dłużnik finalnie przestanie być zobowiązany do spełnienia świadczenia i uzyskuje w związku z tym definitywne przysporzenie majątkowe. Z kolei z chwilą upływu terminu przedawnienia dłużnik nadal formalnie jest zobowiązany do wykonania zobowiązania, a więc nie uzyska jeszcze opodatkowanego przysporzenia majątkowego.

Zgodnie z art. 117 § 2 KC po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia. Jak wskazuje się w orzecznictwie, zastosowanie zwrotu może uchylić się od jego zaspokojenia oznacza to, że wierzyciel nie uzyska ochrony w dochodzeniu przedawnionego roszczenia i nie będzie mogło zostać przymusowo zrealizowane. Wierzyciel przedawnionego roszczenia nie może więc liczyć na wyrok sądu powszechnego, zasądzającego zapłatę przedawnionej kwoty, w sytuacji gdy dłużnik powoła się na zarzut przedawnienia, jeśli dłużnik w uprawniony sposób powoła się na zarzut przedawnienia.

Brak możliwości skutecznego dochodzenia roszczenia na drodze sądowej nie oznacza jednak, że zobowiązany nie ma obowiązku wykonania swojego przedawnionego świadczenia. Taki obowiązek pozostaje nadal aktualny mimo przedawnienia zobowiązania. Obowiązek taki nie ustaje, ale przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Prawo cywilne nadal traktuje zobowiązanego z przedawnionej wierzytelności jako dłużnika, z tą tylko różnicą, że odmawia wierzycielowi ochrony prawnej. Co istotne, prawo cywilne przewiduje możliwość potrącenia długu wierzyciela z przedawnionym długiem dłużnika (art. 502 KC). Ponadto roszczenia przedawnione mogą być przedmiotem odnowienia (art. 506 KC) oraz ugody (art. 9176 KC). W konsekwencji dłużnik, dysponując majątkiem stanowiącym równowartość przedawnionego roszczenia, nie dysponuje swoim mieniem, podejmując zaś ewentualną decyzję o zwrocie przedawnionego świadczenia, może zwrócić wierzycielowi, to co było mu należne.

Aktualne i coraz mocniej ugruntowane pozostaje stanowisko, że z chwilą upływu terminu przedawnienia dłużnik nadal jest formalnie zobowiązany do wykonania zobowiązania, a więc ostatecznie nie uzyskał jeszcze opodatkowanego przysporzenia majątkowego.

Podsumowując, upływ terminu przedawnienia nie tworzy po stronie dłużnika przychodu w postaci wartości nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 PDOFizU. Roszczenie, które uległo przedawnieniu, nie wygasa, lecz przekształca się w tzw. roszczenie niezupełne, które nie może być zasądzone i przymusowo wyegzekwowane. Taka sytuacja może zajść dopiero w momencie umorzenia długu przez wierzyciela.

Opracowanie i komentarz: Bartłomiej Cogiel, radca prawny, starszy konsultant w dziale prawno-podatkowym PwC