(…) okoliczności faktyczne takie, jak sposób zapłaty, reprezentacja stron przy zawarciu umowy sprzedaży, powiązania osobowe i kapitałowe, nie mają znaczenia, ponieważ w żaden sposób nie przekładają się na elementy istotne z punktu widzenia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zamieszczonej w art. 2 pkt 27e VATU.
Wyrok NSA z 28.1.2019 r., I FSK 293/17
Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadzała się do dokonania kwalifikacji transakcji sprzedaży centrum handlowo-rozrywkowego (dalej: transakcja) dla celów VAT. Przed przeprowadzeniem transakcji, kupująca spółka (dalej: spółka) wystąpiła z wnioskiem o interpretację indywidualną. Uznając stanowisko Spółki za prawidłowe, Minister Finansów stwierdził, że transakcja powinna być traktowana jako zbycie poszczególnych składników majątku (nieruchomości) opodatkowane podatkiem VAT. Organ potwierdził jednocześnie, że Spółce przysługuje możliwość wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości, obligatoryjnego opodatkowania dostawy budynków, budowli i ich części, a także prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości.
Dysponując interpretacją indywidualną, Spółka wystąpiła o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z nabycia przez nią prawa do użytkowania wieczystego działek oraz prawa własności budynku wraz z budowlami nabytymi przez nią w ramach transakcji. Zasadność przedmiotowego zwrotu została zweryfikowana przez naczelnika US w toku kontroli podatkowej, przekształconej następnie w postępowanie podatkowe. W kończącej postępowanie decyzji naczelnik uznał, że Spółka dokonała błędnej kwalifikacji przedmiotu transakcji, który w jego ocenie powinien być traktowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa („ZCP”). Tym samym transakcja jako niepodlegająca opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 VATU nie dawała Spółce podstaw do odliczenia podatku naliczonego VAT. Naczelnik stwierdził równocześnie, że uzyskana przez Spółkę interpretacja indywidualna jest pozbawiona waloru ochronnego. Jak uznano, opis zdarzenia przyszłego podany przez Spółkę istotnie różnił się od ustaleń faktycznych dokonanych w toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego. Decyzja Naczelnika została następnie utrzymana w mocy przez działającego w II instancji dyrektora IS.
Sprawa trafiła na wokandę WSA w Szczecinie, który przyznał rację organom podatkowym. Zdaniem sądu, zarówno lektura umów sprzedaży dotyczących transakcji, jak i całokształt okoliczności związanych ze zbyciem centrum handlowo-rozrywkowego (w szczególności fakt, iż jego nabywca podjął działalność gospodarczą tożsamą z działalnością zbywcy) prowadziły do wniosku, iż transakcja powinna być kwalifikowana jako sprzedaż ZCP. Co więcej, w ocenie szczecińskiego sądu organy podatkowe słusznie odmówiły spółce ochrony związanej z wydaną na jej rzecz korzystną interpretacją indywidualną.
Spór ostatecznie zakończył się przed NSA, który, opowiadając się po stronie spółki, uznał, iż rozstrzygana transakcja powinna być kwalifikowana jako sprzedaż poszczególnych składników majątku oraz podlegać opodatkowaniu VAT. W konsekwencji NSA uchylił zaskarżony wyrok oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.
Komentarz
W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że transakcje nieruchomościowe w Polsce od zawsze budziły wiele wątpliwości wśród podatników mających problem z określeniem ich prawidłowego traktowania. Dotychczasowa praktyka pokazuje ponadto, iż organy podatkowe często kwestionowały przyjęty przez podatnika sposób kwalifikacji danej transakcji, reklasyfikując ją odpowiednio ze sprzedaży poszczególnych składników majątku (tzw. asset deal) na sprzedaż przedsiębiorstwa/ZCP (i odwrotnie).
Tym samym za słuszne i racjonalne należy uznać stanowisko wyrażone przez NSA w komentowanym wyroku. W szczególności na aprobatę zasługuje fakt, iż NSA bezpośrednio oparł swoją argumentację na treści objaśnień podatkowych wydanych przez Ministra Finansów 11.12.2018 r. dotyczących opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych. Przedmiotowy dokument jasno wskazuje kryteria, jakie powinny wystąpić, aby daną transakcję uznać za sprzedaż przedsiębiorstwa/ZCP.
Naczelny Sąd Administracyjny, przeprowadzając analizę transakcji pod kątem spełnienia powyższych przesłanek, prawidłowo ocenił, iż jej przedmiot nie powinien być kwalifikowany jako ZCP. Nie miał on bowiem cech świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym, funkcjonalnym oraz finansowym, o których mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
Co istotne, NSA, wbrew stanowisku przyjętemu wcześniej przez organy podatkowe i WSA w Szczecinie, podkreślił, że wstąpienie nabywcy w uprzednio zawarte umowy najmu nie świadczy o tym, że przedmiotem transakcji była zorganizowana część przedsiębiorstwa. Naczelny Sąd Administracyjny, odwołując się do wcześniejszego orzecznictwa (np. wyroki NSA: z 12.6.2013 r., I FSK 1090/12; z 24.11.2016 r., I FSK 1316/15), trafnie również zauważył, że sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły ZCP.
Omawiane orzeczenie jest również kolejnym wydanym przez NSA, w którym podkreślono, że okoliczności faktyczne, takie jak sposób zapłaty, reprezentacja stron przy zawarciu umowy sprzedaży, powiązania osobowe i kapitałowe, nie mają znaczenia, ponieważ w żaden sposób nie przekładają się na elementy istotne z punktu widzenia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak m.in. w wyrokach NSA: z 24.11.2016 r., I FSK 1316/15; z 30.11.2017 r., I FSK 418/16). Naczelny Sąd Administracyjny słusznie zauważa, że powyższe okoliczności mogą co najwyżej wpływać na ustalenie podstawy opodatkowania, nigdy zaś na przedmiot opodatkowania.
Na koniec warto zaznaczyć, że analizowany wyrok zawiera także korzystne tezy w zakresie mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, którą dysponowała Spółka. Naczelny Sąd Administracyjny w powyższym zakresie nie zgodził się bowiem z WSA w Szczecinie (i organami podatkowymi) oraz wskazał, że przedmiotowa interpretacja posiada moc wiążącą w odniesieniu do analizowanej transakcji. Zaznaczył przy tym, że tylko istotne rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym przedstawionym we wniosku a stanem rzeczywistym ustalonym w trakcie postępowania podatkowego mogą uzasadniać pominięcie takiej interpretacji przez organ.
Opracowanie i komentarz: Łukasz Pamuła, starszy konsultant
Komentarze przygotowali eksperci z PwC |  |
