Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał) z 6.7.2017 r. w sprawie Glencore Agriculture Hungary Kft. (dalej: Spółka) przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatóság (Węgry)
Trybunał w omawianym wyroku rozpatrywał kwestię zgodności przepisów prawa węgierskiego z regulacjami dyrektywy Rady 2006/112/WE z 2.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT) w zakresie odsetek od niezwróconej w terminie nadwyżki podatku VAT.
Przedmiotem rozpatrywanej przez Trybunał sprawy był spór zaistniały pomiędzy Spółką a węgierskimi organami podatkowymi. Spółka, jako czynny podatnik VAT, złożyła do organu podatkowego wniosek o zwrot nadwyżki podatku VAT. Organ wszczął procedurę kontroli prawidłowości złożonego wniosku, w ramach której wezwał Spółkę do przedstawienia informacji mających na celu jego weryfikację. Przedstawiciele władz podatkowych nałożyli na Spółkę grzywny, uznając, iż jej odpowiedzi na wezwania są opóźnione, co spowodowało trudności w przebiegu postępowania. Po zakończeniu kontroli Spółka uzyskała częściowy zwrot podatku i jednocześnie wystąpiła o zapłatę odsetek za zwłokę z uwagi na upływ terminu zwrotu. Organ podatkowy odmówił zapłaty odsetek, uznając, że Spółka utrudniała przeprowadzenie kontroli, a z uwagi na fakt, że zgodnie z węgierskimi przepisami termin zwrotu VAT i ewentualne odsetki za zwłokę należy obliczać od daty przekazania protokołu z kontroli, odsetki nie były Spółce należne.
Spółka, nie zgadzając się z przyjętą przez władze skarbowe interpretacją, złożyła na wydaną decyzję skargę do sądu. Sąd, biorąc pod uwagę całokształt zaistniałych w sprawie okoliczności, a zwłaszcza fakt nałożenia na Spółkę grzywien, powziął wątpliwość w zakresie zgodności przepisów krajowych z Dyrektywą VAT i wystąpił do Trybunału z pytaniami prejudycjalnymi.
Trybunał, odpowiadając na postawione pytania, uznał, że odpowiedzi należy udzielić łącznie, ustalając, czy prawo Unii należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ono przepisom krajowym, według których w wypadku wszczęcia kontroli podatkowej przez organ i nałożenia grzywny na podatnika za brak współpracy można przenieść datę zwrotu nadwyżki VAT do momentu przekazania temu podatnikowi protokołu z kontroli i można odmówić zapłaty odsetek za zwłokę, nawet jeśli czas trwania kontroli podatkowej jest nadmiernie długi i nie można go w całości przypisać zachowaniu podatnika.
Na wstępie TSUE przypomniał, że przepisy Dyrektywy VAT nie przewidują obowiązku zapłaty odsetek od nadwyżki VAT, jak również terminu, od którego takie odsetki są należne. Jednak brak regulacji nie oznacza, że pozwala to na uznanie, iż ustalone przez państwa członkowskie warunki zwrotu nadwyżki VAT są zwolnione z kontroli w świetle unijnych regulacji. Dotychczasowe orzecznictwo prezentuje stanowisko, zgodnie z którym reguły dotyczące prawa do zwrotu nadwyżki VAT muszą być zgodne z zasadami ogólnymi dotyczącymi podatku VAT. Tym samym warunki zwrotu podatku ustanowione przez przepisy krajowe nie powinny zagrażać zasadzie neutralności i skutkować ponoszeniem przez podatnika ciężaru podatku VAT. W szczególności, w opinii Trybunału, takie warunki powinny umożliwiać podatnikowi odzyskanie całej wierzytelności wynikającej z nadwyżki VAT, co oznacza, że zwrot podatku powinien być dokonany w rozsądnym terminie, a ustalony sposób zwrotu nie może pociągać za sobą ryzyka finansowego dla podatnika. Termin zwrotu zasadniczo może być przedłużony w celu przeprowadzenia kontroli podatkowej, jeśli takie odsunięcie w czasie nie wykracza poza to co konieczne. Jeżeli zwrot nadwyżki VAT następuje po przekroczeniu rozsądnego terminu, to zasada neutralności systemu podatkowego VAT wymaga, aby straty finansowe poniesione w ten sposób przez podatnika w wyniku utraty możliwości dysponowania środkami finansowymi zostały zrekompensowane poprzez zapłatę odsetek za zwłokę. Z orzecznictwa Trybunału wynika również, że naliczanie odsetek należnych od Skarbu Państwa bez przyjęcia jako punktu wyjścia dnia, w którym zgodnie z Dyrektywą VAT nadwyżka VAT powinna zostać normalnie zrefundowana, jest sprzeczne z wymogami tej Dyrektywy.
Trybunał wskazał, że rozpatrywane przepisy, które pozostawiają organom podatkowym możliwość rozpoczęcia kontroli w każdym momencie, umożliwiając w ten sposób znaczne przedłużenie terminu na dokonanie takiego zwrotu, narażają podatnika na straty pieniężne, a także skutkują brakiem możliwości przewidzenia dnia, od którego będzie mógł rozporządzać środkami odpowiadającymi nadwyżce VAT. Z powyższego wynika, że w rozpatrywanej sytuacji, nawet jeśli termin zwrotu nadwyżki VAT może zostać przeniesiony na datę przekazania podatnikowi protokołu z zakończenia kontroli podatkowej, której został poddany, to pod warunkiem że procedura ta nie skutkuje przedłużeniem owego terminu ponad to, co konieczne, by zakończyć kontrolę. Natomiast w przypadku gdy czas trwania tej procedury jest nadmiernie długi, podatnik nie może zostać pozbawiony odsetek za zwłokę.
Trybunał zaznaczył, że nie można przyjąć, iż podatnik, który odmawiając współpracy z organem podatkowym i utrudniając w ten sposób przebieg kontroli, spowodował opóźnienie zwrotu nadwyżki VAT, może domagać się zapłaty odsetek za to opóźnienie. Nie można jednak uważać za zgodne z wymogami wynikającymi z zasady neutralności podatkowej przepisów lub praktyk krajowych, na podstawie których sam fakt, iż podatnikowi wymierzono grzywnę sankcjonującą jego brak staranności podczas kontroli podatkowej, pozwala organom na przedłużenie kontroli bez obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę. Zatem, w celu ustalenia, czy odsetki za zwłokę są należne i za jaki okres, należy określić część czasu trwania kontroli podatkowej, którą można przypisać zachowaniu podatnika powodującemu opóźnienie. W przeciwnym wypadku, w sytuacji rozpoczęcia kontroli i nałożenia grzywny na podatnika, może to skutkować, pozbawieniem go środków odpowiadających nadwyżce VAT przez długi czas i uniemożliwieniem określenia daty, od jakiej będzie on mógł tymi środkami dysponować, jak również wyłączeniem prawa do odsetek za zwłokę.
Przepisy takie, zdaniem składu orzekającego, nie są zgodne z wymogami wynikającymi z zasady neutralności podatkowej, zgodnie z którymi nadwyżkę VAT należy zwrócić w rozsądnym terminie, a jeśli to nie następuje, straty finansowe powstałe w ten sposób na szkodę podatnika powinny zostać zrekompensowane poprzez zapłatę odsetek za zwłokę.
Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, TSUE stwierdził, że prawo Unii należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ono przepisom krajowym, według których w wypadku wszczęcia kontroli podatkowej przez organ i nałożenia grzywny na podatnika za brak współpracy można przenieść datę zwrotu nadwyżki VAT do momentu przekazania temu podatnikowi protokołu z kontroli i można odmówić wypłaty odsetek za zwłokę, nawet jeśli czas trwania kontroli podatkowej jest nadmiernie długi i nie można go w całości przypisać zachowaniu podatnika.
Podsumowując, TSUE po raz kolejny, powołując się na zasadę neutralności, wskazał, że prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest istotą funkcjonowania wspólnego systemu podatku VAT i nie może być nadmiernie ograniczane przez regulacje krajowe.
Opracowanie: Joanna Fiema-Kurek, radca prawny
Kancelaria Hogan Lovells
