Odroczenie opodatkowania przychodu uzyskanego w związku z udziałem w programie motywacyjnym jest ograniczone do akcji własnych

A A A

W przypadku oferowania przez spółkę akcyjną własnych akcji pracownikom spółki uzasadnione jest to tworzeniem więzi o charakterze właścicielskim pomiędzy pracownikiem a spółką, a w ten sposób zwiększaniem jego zaangażowania w sprawy spółki. W przypadku kadry menedżerskiej może to też wpływać motywująco na poziom staranności przy wykonywaniu obowiązków w zakresie kierowania sprawami spółki. [Zatem] zastosowanie art. 24 ust. 11 PDOFizU ogranicza się jedynie do przypadków objęcia (nabycia) akcji od spółki będącej ich emitentem.

 Wyrok NSA z 5.10.2016 r., II FSK 2418/14

Sprawa dotyczyła spółki, prowadzącej działalność na rynku IT. Spółka rozważała wprowadzenie programu motywacyjnego, w ramach którego osoby uprawnione otrzymywałyby, na mocy uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki, nabyte uprzednio przez spółkę akcje spółek mających siedzibę na terenie UE/EOG. Osoby uprawnione miały obejmować akcje nieodpłatnie lub za częściową odpłatnością. Na tym tle spółka zwróciła się do organu podatkowego z wnioskiem o interpretację indywidualną, w którym zapytała, czy w tej sytuacji możliwe jest zastosowanie art. 24 ust. 11 PDOFizU, pozwalającego na odroczenie momentu opodatkowania dochodu z tytułu nabycia akcji do momentu ich sprzedaży, a tym samym – czy na spółce nie ciążą obowiązki płatnika na żadnym etapie programu.

Przedstawiając własne stanowisko, spółka wskazała, że przesłanki odroczenia opodatkowania zostały spełnione. Świadczenie w postaci prawa do nabycia akcji stanowi bowiem świadczenie nieodpłatne lub częściowo odpłatne, akcje zostały przyznane uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy i stanowiły akcje spółek z siedzibą w UE/EOG.

Organ podatkowy uznał to stanowisko za nieprawidłowe, argumentując, iż odroczenie opodatkowania do momentu sprzedaży akcji może nastąpić wyłącznie w przypadku, gdy akcje przyznaje spółka będąca ich emitentem.

Po wyczerpaniu toku instancyjnego spółka złożyła skargę do WSA, który przyznał jej rację. Zdaniem sądu I instancji brzmienie spornego przepisu art. 24 ust. 11 PDOFizU nie wskazuje, aby warunkiem zastosowania wynikającej z niego normy prawnej było podjęcie uchwały przez walne zgromadzenie akcjonariuszy spółki będącej emitentem akcji. Tym samym na spółce nie ciążą obowiązki płatnika.

Od tego wyroku organ podatkowy złożył skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił ją, orzekając na niekorzyść spółki. W uzasadnieniu wyroku, przeprowadzając analizę z uwzględnieniem wykładni historycznej i systemowej, sąd kasacyjny odwołał się do przepisów Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH), z których wynika zakaz nabywania własnych akcji spółek, z wyjątkiem sytuacji, w których mają być one zaoferowane pracownikom lub osobom zatrudnionym w spółce lub spółce z nią powiązanej przez okres co najmniej trzech lat. W opinii NSA argumentację tę wzmacnia fakt, że do celu odroczenia opodatkowania obligatoryjne jest podjęcie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Zdaniem sądu, gdyby przyjąć, że art. 24 ust. 11 PDOFizU obejmuje również sytuację przysporzenia polegającego na przekazaniu przez spółkę akcyjną akcji innych podmiotów, nie sposób byłoby racjonalnie wytłumaczyć, dlaczego dla podjęcia takiej decyzji wymaga się uchwały organu właścicielskiego. Rozporządzenie w postaci przekazania papierów wartościowych innych niż akcje własne spółki leży bowiem co do zasady w gestii zarządu spółki akcyjnej, a nie jej walnego zgromadzenia, a KSH nie wymaga dla dokonywania takich przysporzeń uchwały tego ostatniego organu. Sąd podkreślił ponadto, że nie są mu znane powody, dla których wynagradzanie w postaci papierów wartościowych przyznawanych na preferencyjnych warunkach miałoby być traktowane inaczej z punktu widzenia opodatkowania niż wypłata wynagrodzenia w innych formach. Jedynym uzasadnieniem dla preferencyjnego opodatkowania jest realizacja celu motywacyjnego, którego – w opinii NSA – nie da się osiągnąć poprzez przyznanie akcji innego podmiotu.

Komentarz

Z argumentacją zaprezentowaną w wyroku NSA nie sposób się zgodzić.

Przede wszystkie należy podkreślić, że prawo podatkowe jest autonomiczną gałęzią prawa, która tworzy spójny system prawny z innymi gałęziami obowiązującego prawa (np. cywilnego, handlowego). Tym samym przy interpretacji poszczególnych przepisów należy uwzględnić rozumienie przyjęte w ustawie podatkowej, bez potrzeby sięgania do rozwiązań przewidzianych w innych gałęziach prawa.

Pierwszeństwo znajdzie tu wykładnia językowa, która sprowadza się do stwierdzenia, iż w przypadku gdy z literalnego brzmienia przepisów można wyprowadzić jasną normę prawną, należy dalszej wykładni zaprzestać.

W tym kontekście nie sposób nie zauważyć w odniesieniu do przepisu art. 24 ust. 11 PDOFizU, że wynik wykładni literalnej jest jasny i nie pozostawia wątpliwości interpretacyjnych. Skoro ustawodawca nie dokonał rozróżnienia na akcje własne spółki i akcje innych podmiotów, nie ma żadnych podstaw do zawężania stosowania art. 24 ust. 11 PDOFizU jedynie do sytuacji, gdy przekazywane akcje są akcjami własnymi spółki.

Ograniczenie to mogłoby mieć zastosowanie, gdyby na­bycie (objęcie) akcji miało miejsce za pośrednictwem tzw. subemitenta usługowego (o którym mowa w art. 24 ust. 11 zd. 2 PDOFizU), co nie wystąpuje w omawianym stanie faktycznym.

Nie zasługuje na uwzględnienie również pogląd NSA o braku waloru motywacyjnego w przypadku przyznania akcji innego podmiotu. Nie zawsze bowiem celem programów akcyjnych jest tworzenie więzi o charakterze właścicielskim pomiędzy pracownikiem a spółką (np. gdy intencją spółki nie jest podwyższenie jej kapitału zakładowego poprzez emisję nowych akcji). Czynnikiem motywującym dla pracowników może być wówczas możliwość nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego nabycie akcji innych spółek, z tym że najczęściej nabycie to odroczone jest w czasie i wiąże się z pozostawaniem pracownika przez określony czas w stosunku zatrudnienia z pracodawcą.

Na marginesie warto dodać, że przedmiotowy wyrok stanowi wyłom w ugruntowanej linii orzeczniczej. Do tej pory sądy jednogłośnie prezentowały pogląd, zgodnie z którym odroczenie opodatkowania przewidziane w art. 24 ust. 11 PDOFizU może mieć zastosowanie zarówno do akcji własnych spółki, jak i akcji skupionych z rynku. W ten sposób wypowiedział się m.in. NSA w wyroku z 23.8.2016 r. (II FSK 1811/14), WSA w Krakowie w wyroku z 15.12.2015 r. (I SA/Kr 1666/15), czy WSA w Poznaniu z 13.11.2014 r. (I SA/Po 214/14). Należy zatem mieć nadzieję, że komentowany wyrok NSA nie będzie stanowił początku nowej, niekorzystnej dla podatników linii orzeczniczej, która nie znajduje uzasadnienia ani w brzmieniu przepisów PDOFizU, ani w dotychczasowej ich interpretacji.

 

Opracowanie i komentarz: Sylwia Bachmat, menedżer Aleksandra Bembnista, konsultant

 

Komentarze przygotowali eksperci z PwC

 

 

Ocena artykułu:
Oceniono 0 razy
Oceniłeś już ten artykuł.
Artykuł został oceniony.
Podziel się ze znajomymi
Artykuł:
Odroczenie opodatkowania przychodu uzyskanego w związku z udziałem w programie motywacyjnym jest ograniczone do akcji własnych
Do:
Od:
Wiadomość:
Zaloguj się lub zarejestruj, aby dodać komentarz.
 
Wyrok V CSK 283/10
Obliczanie terminu przedawnienia roszczenia o zachowek
Zamów
 

Prenumerata

Moduł tematyczny