Odliczenie ulgi B+R przez podmiot działający w SSE

A A A

Odliczeniu w uldze badawczo-rozwojowej podlegają koszty kwalifikowane nieuwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 PDOPrU, a osiągniętego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwoleń, w przypadku wyczerpania limitu zwolnienia z podatku w trakcie roku.

Wyrok WSA w Rzeszowie z 18.2.2021 r., I SA/Rz 32/21


Komentowany wyrok (nieprawomocny) zapadł na gruncie przepisów obowiązujących od 1.1.2018 r. w następującym stanie faktycznym: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazując, że prowadząc działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie zezwolenia (dalej: Zezwolenie), prowadzi kalkulację dochodu uzyskanego w ramach tej działalności, zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku od osób prawnych (dalej: PDOPrU). W trakcie roku podatkowego Spółka wyczerpała limit dochodu podlegającego zwolnieniu zgodnie z wysokością określoną w Zezwoleniu. Jednocześnie Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową (dalej: B+R), w związku z czym ponosi koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu uldze B+R zgodnie z art. 18d PDOPrU.

Na tle powyższego stanu faktycznego Spółka zwróciła się z pytaniem do DKIS, czy Spółka może odliczyć w ramach ulgi B+R za rok podatkowy 2020 koszty kwalifikowane, poniesione w miesiącach, w których korzystanie ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 PDOPrU, z uwagi na wyczerpanie limitu zwolnienia nie było możliwe, a więc w miesiącach, w których poniesione ­koszty ­kwalifikowane nie zostały uwzględnione w kalkulacji dochodu za rok podatkowy 2020 objętego zwolnieniem w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia?

Spółka stanęła na stanowisku, że jest uprawniona do dokonania odliczenia ww. kosztów w związku z tym, że prowadzi precyzyjną ewidencję rachunkową umożliwiającą prowadzenie na bieżąco w trakcie roku kalkulację dochodu podlegającego zwolnieniu i w konsekwencji monitorowanie wysokości zwolnienia określonego w Zezwoleniu pod kątem jego ewentualnego wyczerpania. Spółka wskazała, że tym samym w związku z przekroczeniem limitu zwolnienia w trakcie roku jest w stanie precyzyjnie wskazać, które koszty kwalifikowane w uldze B+R nie zostały uwzględnione w kalkulacji dochodu objętego zwolnieniem. Zdaniem Spółki nie ulega bowiem wątpliwości, iż zgodnie z art. 18d ust. 6 PDOPrU wyłączeniu z odliczenia w ramach ulgi B+R podlegają wyłącznie koszty ujęte w kalkulacji dochodu objętego zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 PDOPrU.

DKIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, prezentując pogląd, że w celu interpretacji postanowień art. 18d ust. 6 ­PDOPrU kluczowe jest zauważenie, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ­PDOPrU w celu kalkulacji dochodu podlegającego zwolnieniu podatnik jest zobowiązany zsumować wszystkie przychody i koszty z prowadzonej na terenie SSE działalności objętej Zezwoleniem w celu określenia wysokości dochodu objętego zwolnieniem w danym roku. Zdaniem DKIS, oznacza to, że koszty uzyskania przychodów potencjalnie stanowiące koszty kwalifikowane również są ujęte w kalkulacji dochodu objętego zwolnieniem, a tym samym podlegają pod wyłączenie z art. 18d ust. 6 PDOPrU. Ponadto w opinii DKIS maksymalna intensywność pomocy publicznej jest ustalana na dzień skorzystania przez Spółkę z tej pomocy, tj. na dzień, w którym upływa termin na złożenie zeznania rocznego i w konsekwencji Spółka nie może ustalić jej w trakcie roku podatkowego.

Spółka zaskarżyła interpretację w części dot. wykładni art. 18d ust. 6 PDOPrU do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie (dalej: WSA), zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że Spółka nie jest uprawiona do odliczenia w uldze B+R kosztów kwalifikowanych, które jako koszty uzyskania przychodów nie zostały uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku w związku z wyczerpaniem limitu zwolnienia w ciągu roku. WSA uznał, że skarga ma usprawiedliwione podstawy, wyjaśniając, że: Istotne jest, aby nie następowało podwójne odliczenie tych samych wydatków – raz na potrzeby kalkulacji dochodu zwolnionego, a drugi raz dla celów rozliczenia ulgi B+R i temu służy zastrzeżenie zawarte w art. 18d ust. 6 PDOPrU i w tym kontekście sposób kalkulacji dochodu zwolnionego oraz odliczenia ulgi B+R wskazany przez Spółkę wykluczy dokonanie podwójnego odliczenia tych samych wydatków.


KOMENTARZ

W mojej ocenie, należy zgodzić się z WSA, który w komentowanym wyroku wskazał, że wykładnia art. 18d ust. 6 PDOPrU pozwala na odliczenie kosztów kwalifikowanych dotyczących kosztów uzyskania przychodów uzyskanych w ramach prowadzenia działalności na terenie SSE, ale nie ujętych już w trakcie roku w kalkulacji dochodu zwolnionego z uwagi na wyczerpanie limitu określonego w Zezwoleniu. W tym kontekście trudno nie zgodzić się bowiem z WSA, że art. 18d ust. 6 PDOPrU ma na celu wykluczenie dokonania podwójnego odliczenia tych samych kosztów, tj. raz poprzez ujęcie w kalkulacji dochodu korzystającego ze zwolnienia, a drugi raz w ramach ulgi B+R. Oznacza to, że wyczerpanie limitu zwolnienia powoduje, że taka sytuacja nie będzie mieć miejsca.

Należy niestety zauważyć, że DKIS pominął w swojej argumentacji kwestię prowadzenia przez Spółkę na bieżąco w ciągu roku kalkulacji dochodu zwolnionego i obliczania na tej podstawie zaliczek na podatek dochodowy, co jest zresztą jej obowiązkiem. Złożenie zaś przez podatnika deklaracji po zakończeniu roku podatkowego stanowi jedynie ostateczne rozliczenie podatkowe całej działalności i tym samym nie jest to moment, w którym ustalany jest dochód i podatek poprzez porównanie tych wielkości z dostępnym limitem pomocy publicznej. W mojej ocenie, wobec argumentów przedstawionych przez podatnika, treść omawianego przepisu nie powinna była zostać zinterpretowana dla niego negatywnie.

Moim zdaniem, należy zauważyć, że również na gruncie wykładni celowościowej i systemowej argumentacja DKIS jest niepełna, co celnie zauważył WSA. DKIS nie bierze pod uwagę, że obowiązujące od 1.1.2018 r. nowe brzmienie omawianego przepisu jednoznacznie wskazuje, że prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego. Zmiana umożliwiła korzystanie w pewnych okolicznościach z ulgi B+R przez podmioty prowadzące działalność na terenie SSE i korzystające ze zwolnienia, a przyjęcie stanowiska DKIS oznaczałoby, że żadna nowelizacja korzystna dla podatników nie nastąpiła. W mojej ocenie, jak podkreślił WSA, nowelizacja miała na celu poszerzenie możliwości korzystania z ulgi B+R.

Wojewódzki Sąd Administracyjny, wydając wyrok, powołał się na postulaty strony społecznej określone w Białej Księdze Innowacji i wyjaśnił, że nowelizacja art. 18d ust. 6 PDOPrU z 1.1.2018 umożliwiająca korzystanie z ulgi B+R przez podatników prowadzących działalność w SSE w odniesieniu do kosztów nieujętych w kalkulacji dochodu objętego zwolnieniem była odpowiedzią na te postulaty. Niemniej korzystny dla podatnika wyrok został zaskarżony przez DKIS. Należy zatem przyjąć, że mimo korzystnego orzeczenia WSA negatywne dla podatników stanowisko DKIS w zakresie wykładni art. 18d ust. 6 PDOPrU ma szansę na zmianę dopiero po wydaniu rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny.


Opracowanie i komentarz: Maciej Klimczyk, starszy konsultant w dziale prawno-podatkowym PwC


Ocena artykułu:
Oceniono 0 razy
Oceniłeś już ten artykuł.
Artykuł został oceniony.
Podziel się ze znajomymi
Artykuł:
Odliczenie ulgi B+R przez podmiot działający w SSE
Do:
Od:
Wiadomość:
Zaloguj się lub zarejestruj, aby dodać komentarz.
 
Wyrok V CSK 283/10
Obliczanie terminu przedawnienia roszczenia o zachowek
Zamów
 

Prenumerata

Moduł tematyczny