(…) decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają.
Wyrok NSA z 30.1.2019 r., I FSK 1829/16
Podatnik w trybie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zapytał o możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup od miasta działek niezabudowanych. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (dalej plan zagospodarowania) działki te widnieją jako tereny lasów i zadrzewień obejmujące istniejące lasy, zadrzewienia oraz tereny przeznaczone do zalesienia bądź zadrzewienia. Jednocześnie w planie zagospodarowania ustalono przeznaczenie dopuszczalne (uzupełniające) terenu, obejmujące m.in.:
1) obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną, które są niezbędne do utrzymania lasów oraz zapewnienia ciągłości ich użytkowania, czy
2) urządzenia turystyczne takie jak: wieże widokowe, kładki, szlaki turystyczne, ścieżki dydaktyczne, ścieżki rowerowe bez naruszania istniejącego drzewostanu.
Przy czym zgodnie z planem zagospodarowania na obszarach tych obowiązuje m.in. ochrona lasów i ekosystemów leśnych, zadrzewień oraz zakaz wykonywania prac ziemnych trwale zniekształcających rzeźbę terenu.
Podatnik przedstawił stanowisko, zgodnie z którym nie przysługuje mu prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu działek od miasta, gdyż sprzedaż tych gruntów podlega zwolnieniu od VAT jako dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 VATU). Zauważył, że jako tereny budowlane mogą być rozpatrywane wyłącznie grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z planem zagospodarowania, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 VATU). Przy czym według podatnika o przeznaczeniu pod zabudowę powinno decydować przeznaczenie podstawowe gruntu, a nie możliwość zabudowy o marginalnym czy też uzupełniającym charakterze względem podstawowego przeznaczenia terenu.
Odmiennego zdania był organ podatkowy, który m.in. w oparciu na przepisy ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2015 r. poz. 199, ze zm.) argumentował, że przy ocenie, czy działki stanowią teren budowlany, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w planie zagospodarowania jako tereny lasów i zadrzewień. Należy uwzględnić również zapisy dotyczące przeznaczenia uzupełniającego, które w rozpatrywanym przypadku dopuszczają możliwość lokalizacji na tych terenach również niektórych obiektów budowlanych.
Podatnik zaskarżył uzyskaną interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (dalej: WSA). Sąd uchylił interpretację indywidualną, podkreślając, że nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona wyłącznie charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu, jakim są w rozpatrywanym przypadku cele gospodarki leśnej.
W ten sam sposób sprawę ostatecznie rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w orzeczeniu z 30.1.2019 r., I FSK 1829/16.
Komentarz
Kluczowa dla rozstrzygnięcia komentowanej sprawy była ocena, czy o budowalnym bądź niebudowlanym charakterze terenu w rozumieniu art. 2 pkt 33 VATU powinno decydować określone w Planie zagospodarowania przeznaczenie zasadnicze (podstawowe) terenu czy również przeznaczenie uznane za dopuszczalne.
Naczelny Sąd Administracyjny, rozpatrując sprawę, przypomniał, że orzecznictwo sądowe akceptuje możliwość określenia w Planie zagospodarowania mieszanego przeznaczenia terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą (por. wyrok NSA z 13.12.2006 r., II OSK 1278/06). Takie rozwiązanie może być uzasadnione w szczególności specyfiką danego terenu czy też preferencjami lokalnej społeczności. Niemniej jednak istotne jest to, aby określone w planie zagospodarowania funkcje nie różniły się od siebie i wzajemnie się nie wykluczały, ale uzupełniały.
Mając to na uwadze, NSA zauważył, że na gruncie VATU decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia terenu jako zabudowanego ma przeznaczenie podstawowe wyznaczone w Planie zagospodarowania, a nie możliwość zrealizowania na tym terenie jakiegokolwiek obiektu budowlanego. W rozpatrywanej sprawie, zgodnie z planem zagospodarowania, teren był przeznaczony na cele gospodarki leśnej, a dopuszczone obiekty i urządzenia w ramach przeznaczenia uzupełniającego miały umożliwić jedynie właściwą realizację tak określonego celu podstawowego. Tym samym sprzedaż takiego gruntu jako gruntu, którego podstawowy charakter to grunt leśny, powinna korzystać ze zwolnienia od VAT.
W tożsamy sposób NSA wypowiedział się w wyrokach z 19.10.2018 r., I FSK 1992/16, z 6.7.2017 r., I FSK 1883/15, z 9.6.2017 r., I FSK 1650/15 oraz z 15.10.2014 r., I FSK 1115/13.
Komentowany wyrok potwierdza, że decydujące dla określenia charakteru terenu ma przeznaczenie podstawowe zapisane w planie zagospodarowania. Wszelkie dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne mogą służyć jedynie uzupełnieniu zasadniczego i dominującego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają.
Opracowanie i komentarz: Dominika Kłopotoska, starszy konsultant, doradca podatkowy
Komentarze przygotowali eksperci z PwC |  |
