(…) istotne znaczenie dla ustalenia, czy udzielona dotacja podlega opodatkowaniu, mają warunki i zasady, na podstawie których udzielono beneficjentowi dofinansowania. W realiach rozpatrywanej sprawy dotacja miałaby charakter cenotwórczy, gdyby świadczona usługa była częściowo odpłatna dla przedsiębiorcy, a zatem korzystający z usługi doradczej płaciłby nie całą cenę, gdyż część ceny usługi finansowana byłaby z dotacji. (…) Natomiast w sytuacji gdyby dotacja była przeznaczona na pokrycie ściśle określonych wydatków niezbędnych do wykonania całego realizowanego projektu (…) nie występowałby bezpośredni związek pomiędzy usługami doradczymi świadczonymi przez podatnika a otrzymaną przez niego dotacją.
Wyrok WSA w Bydgoszczy z 13.6.2017 r., I SA/Bd 474/17
Stan faktyczny
Związek Pracodawców prowadzi działalność statutową:
- odpłatną – np. doradztwo, szkolenia, reklama oraz
- nieodpłatną – np. udzielanie informacji, pomoc de minimis, szkolenia w trybie pomocy publicznej.
Komentowany wyrok zapadł w związku z wystąpieniem przez Związek Pracodawców z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.
Związek Pracodawców uzyskał dofinansowanie w ramach konkursu prowadzonego przez Państwową Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości. Projekt dotyczył doradztwa biznesowego dla firm. W jego ramach Związek Pracodawców organizować ma usługi doradcze opłacane w następujący sposób:
– 85% kosztów świadczenia usług pokrywane jest z dotacji;
– 15% kosztów świadczenia usług pokrywane jest przez przedsiębiorcę.
Z tytułu wykonywanych usług Związek Pracodawców nie będzie realizować zysku (koszty będą równe przychodom).
Na tle powyższego stanu faktycznego Związek Pracodawców zwrócił się z pytaniem do Dyrektora IS w celu ustalenia:
– czy usługa doradcza podlega opodatkowaniu VAT;
– jakie wpływy statuują obrót podlegający opodatkowaniu VAT;
– czy Związek Pracodawców ma prawo do pełnego odliczenia VAT od kosztów świadczenia usług doradczych, pomimo że są one częściowo finansowane poprzez dotację.
Zdaniem Związku Pracodawców usługa doradcza opodatkowana powinna być podatkiem należnym obliczonym tylko od wpłat otrzymanych od przedsiębiorców, przy czym prawo do odliczenia podatku naliczonego nie powinno być w żaden sposób limitowane.
W wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektor IS przyznał rację Związkowi Pracodawców w zakresie konieczności opodatkowania usługi doradczej oraz pełnego prawa do odliczenia od ponoszonych na jej realizację wydatków. Osią sporu stała się jednak kwestia ustalenia podstawy opodatkowania, która to podstawa zdaniem Dyrektora IS powinna uwzględniać dotację.
Spółka wniosła skargę do WSA w Bydgoszczy. Sąd po wskazaniu kluczowych dla sprawy zagadnień teoretycznych nie zdecydował się udzielić odpowiedzi w zakresie zaistniałej niezgodności, podkreślając, że opis zaistniałego stanu faktycznego został we wniosku przedstawiony w sposób niejasny. Wniosek zawiera sprzeczne informacje co do okoliczności istotnych. Sprawa wróci więc do organu podatkowego celem skonkretyzowania stanu faktycznego.
Komentarz
Płatności otrzymywane przez sprzedawców nie tylko od nabywców, ale także innych podmiotów budzą kontrowersje w zakresie rozliczania VAT. Nie każdy ma świadomość, że dopłata – czy to z instytucji publicznych, czy prywatnych podmiotów – może podlegać opodatkowaniu, choć podmiot „dopłacający” nie nabywa towarów czy usług i nie jest bezpośrednim beneficjentem dostawy bądź świadczenia.
Na możliwość opodatkowania dopłaty wskazuje art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: VATU), zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.
Z brzmienia powyższego przepisu wynika, iż decydujące znaczenie dla ewentualnej kwalifikacji finansowania jako wynagrodzenia za transakcję, kluczowe będzie rozstrzygnięcie:
- czy środki pieniężne przekazywane sprzedawcy będą wykorzystywane do dokonywania sprzedaży w świetle regulacji VAT, a jeśli tak;
- czy finansowanie ma bezpośredni wpływ na cenę nabywanych przez osoby trzecie towarów lub usług od pomiotu (obdarowanego) dokonującego ich sprzedaży.
W tym kontekście wykreowało się jasne podejście, potwierdzone również przez sąd, że opodatkowane VAT może być tylko takie dofinansowanie, które zostało przeznaczone na daną transakcję i bez żadnej wątpliwości obniża z perspektywy nabywcy jej cenę.
Jak choćby wskazuje Trybunał Sprawiedliwości UE, sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych przez podmiot dotowany nie wystarcza, by dotacja ta podlegała opodatkowaniu1, a aby subwencja była bezpośrednio związana z ceną danej transakcji, powinna być ona przede wszystkim przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę2. Podobnie kształtuje się orzecznictwo dotyczące dofinansowania projektów: to, że przyznana skarżącej dotacja przeznaczona jest na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez skarżącą projektu, to nie jest ona wbrew temu co przyjął sąd pierwszej instancji związana bezpośrednio z usługą szkoleniową3.
Pomimo istnienia wydaje się jasnych wytycznych, w sprawie Związku Pracodawców sąd nie zdecydował się stanąć po którejkolwiek stronie sporu. Jak słusznie zauważył sąd, wniosek o wydanie interpretacji zawierał opis stanu faktycznego wskazujący jednocześnie na charakter dotacji do ceny zakupu, a nie do ceny sprzedaży, jak też na ustalenie ceny obniżonej dla przedsiębiorstw wynikającej wprost z dofinansowania. Bez dookreślenia faktycznych zasad dofinansowania i jego wpływu na cenę, wydane orzeczenie mogłoby nie mieć odzwierciedlenia w realiach sprawy.
W związku z pojawiającymi się wątpliwościami podczas zawierania umów dotyczących „dofinansowania” warto zwracać uwagę na precyzyjne określenie mechanizmu realizowania dopłat, ich celu czy potencjalnego ryzyka zwrotu dopłat, gdyby dany cel nie został zrealizowany. Należy pamiętać, że z perspektywy VAT nie ma znaczenia forma wynagrodzenia lub jego umowna nazwa (dopłata/subwencja/wsparcie finansowe/wsparcie promocyjne/bonus itp.). Określenie tytułu płatności niezwiązanego wprost z „dofinansowaniem” nie niweluje ryzyka VAT-owskiego – VAT jest podatkiem ekonomicznym, przez co dla kwalifikacji podatkowej świadczenia decydująca zawsze będzie treść i faktyczny charakter realizowanej czynności, a nie teoretyczne zwroty wskazane w umowie.
Opracowanie i komentarz: Aleksandra Plichta, doradca podatkowy, starszy konsultant w PwC
Komentarze przygotowali eksperci z PwC |  |
