Wydzielenie i przeniesienie własności określonej części majątku spółki kapitałowej nie będzie stanowiło dla spółki, która z tego tytułu nie objęła udziałów, dochodu z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 PDOPrU.
Wyrok NSA z 3.10.2018 r., II FSK 2638/16
Spółka, będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym (dalej: spółka przejmująca), planowała przejęcie części majątku innej polskiej spółki kapitałowej, w której posiadała ponad 10% udziałów (dalej: spółka dzielona). Planowany podział miał nastąpić w trybie podziału przez wydzielenie. Zarówno wydzielana część majątku spółki dzielonej, jak i część majątku w niej pozostająca, stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa. W ramach przedmiotowej transakcji nie doszłoby zatem do wydania nowych udziałów spółce przejmującej ani do przyznania jej dopłat w gotówce.
Spółka przejmująca wystąpiła z wnioskiem o interpretację indywidualną w celu potwierdzenia, iż ewentualny przychód, wynikający z otrzymania majątku spółki dzielonej w ramach podziału przez wydzielenie, byłby przychodem z zysków osób prawnych. Taka kwalifikacja umożliwiłaby spółce skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego, przewidzianego dla przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOPrU).
Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 5.5.2015 r. (nr ILPB4/4510-1-49/15-2/ŁM) nie zgodził się jednak ze stanowiskiem spółki przejmującej, wskazując, że w przedstawionym stanie faktycznym nie powstanie przychód z udziału w zyskach osób prawnych (o którym mowa w art. 10 PDOPrU), dojdzie natomiast do powstania przychodu na zasadach ogólnych (czyli na podstawie art. 12 PDOPrU). Taka kwalifikacja przychodu uniemożliwia spółce przejmującej skorzystanie ze zwolnienia podatkowego uregulowanego w art. 22 ust. 4 PDOPrU.
W wyniku zaskarżenia powyższej interpretacji WSA w Poznaniu wydał wyrok, w którym nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego i uchyli zaskarżoną interpretację.
Sprawa trafiła do NSA, który przychyli się do stanowiska organu podatkowego, wskazując, że skoro przeniesienie własności określonej części majątku spółki dzielonej nie wynikało ani nie miało następstw w zakresie prawa do udziału w zyskach dla spółki przejmowanej, nie mamy do czynienia z przychodem z udziału w zyskach osoby prawnej, a w konsekwencji, przychód spółki przejmowanej nie korzysta ze zwolnienia uregulowanego w art. 22 ust. 4 PDOPrU.
Komentarz
W stanie prawnym obowiązującym do końca 2017 r. istniała wątpliwość odnośnie do katalogu przysporzeń korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 22 ust. 4. Wskazany przepis, w brzmieniu obowiązującym do końca 2017 r., przewidywał, iż zwolnione od podatku są dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, uzyskiwane przez udziałowca lub akcjonariusza posiadającego ponad 10% udziałów (lub akcji) w kapitale spółki wypłacającej (przy spełnieniu dalszych warunków).
Dla skorzystania w powyższego zwolnienia kluczowe było zatem określenie, czy dany przychód ma charakter przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. Przepisy PDOPrU nie zawierają definicji przychodu z udziału w zyskach osób prawnych, jadnak w art. 10 PDOPrU został zawarty otwarty katalog przysporzeń stanowiących przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Wymaga zatem podkreślenia, iż fakt, że przychód z majątku otrzymanego w ramach podziału przez wydzielenie nie został wprost wymieniony w tym przepisie, nie oznacza, iż przychód ten nie może być kwalifikowany do kategorii przychodów z udziału w zyskach osób prawnych.
Podział przez wydzielenie został uregulowany w art. 529 § 1 ustawy z 15.9.2000 r. – Kodeks spółek handlowych. Zgodnie ze wskazanym przepisem, podział może mieć miejsce przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Podział przez wydzielenie nie wymaga związków kapitałowych między spółką przejmującą a spółką przejmowaną.
W ocenie podatnika oraz WSA w Poznaniu, jeżeli podstawą uzyskania danego przysporzenia był tytuł prawny do kapitału, mamy do czynienia z przychodem, o którym mowa w art. 10 PDOPrU, NSA, zgadzając się z powyższym twierdzeniem, słusznie jednak zauważył, iż przeniesienie majątku w ramach podziału przez wydzielenie nie wynika z tytułu prawnego do akcji czy udziałów. Innymi słowy, osiągnięcie wspominanego przychodu nie jest związane z posiadaniem akcji czy udziałów w podmiocie dzielonym.
Komentowany wyrok jest już drugim, po wyroku NSA z 3.10.2018 r., II FSK 2639/16, rozstrzygnięciem tego sądu wskazującym, że majątek otrzymany w ramach podziału przez wydzielenie nie powoduje powstania przychodu z udziału w zyskach osób prawnych (w stanie prawnym obowiązującym do 1.1.2018 r.).
Jednak po uchyleniu art. 10 PDOPrU (od 1.1.2018 r.), przychody z majątku otrzymanego w ramach podziału przez wydzielenie zostały ujęte w katalogu przychodów z udziału w zyskach osób prawnych (zawartym w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m) PDOPrU). Jednocześnie zakres zwolnienia wynikającego z art. 22 ust. 4 PDOPrU został znacznie zawężony tylko do niektórych rodzajów przychodów z udziałów w zyskach osób prawnych, nie obejmując komentowanego przychodu.
Zatem, w odniesieniu do transakcji, takich jak będąca przedmiotem niniejszego komentarza, przeprowadzanych zarówno przed, jak i po 1.1.2018 r. zwolnienie wynikające z art. 22 ust. 4 PDOPrU nie będzie miało zastosowania. Jednocześnie PDOPrU zawiera inne normy, które w określonych okolicznościach zapewniają neutralność podatkową podziału przez wydzielenie.
Opracowanie i komentarz: Anna W. Jaskuła, starszy konsultant
Komentarze przygotowali eksperci z PwC |  |
