Skoro (...) skarżąca nie wykazała, że opodatkowała, czy zgłosiła do opodatkowania wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w miejscu zakończenia transportu, to (...) były podstawy do uznania, że wewnątrzwspólnotowe nabycie jest dokonane również na terytorium Polski. (...) Zarówno bowiem krajowe przepisy, jak i przepisy Dyrektywy 2006/112 dały możliwość podatnikowi uwolnienia się od niejako podwójnego opodatkowania poprzez wykazanie, że opodatkował on transakcję wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.
Wyrok NSA z 12.2.2019 r. I FSK 488/17, I FSK 489/17
Sprawa dotyczyła holenderskiej spółki (B), dokonującej transakcji łańcuchowych, w ramach których była pośrednikiem. Skarżąca, tj. spółka B, posiadała polski numer VAT i posługiwała się nim na potrzeby zakupów dokonywanych w Polsce. Jedynym dostawcą skarżącej była polska spółka A posiadającą polski nr VAT. Zakupione od A towary skarżąca następnie odsprzedawała dostawcom w innych krajach Unii Europejskiej (C).
Spółka A traktowała pierwszą dostawę jako dostawę krajową, wystawiając na rzecz B faktury z 23% VAT. Z kolei B odliczała VAT wynikający z otrzymanych od A faktur, natomiast kolejne dostawy dokonywane na rzecz C traktowała jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, opodatkowane 0% stawką podatku.
Organy podatkowe zakwestionowały jednak te rozliczenia. Wskazano, że podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu był pierwszy podmiot w łańcuchu dostaw, w związku z czym to dostawy dokonane na rzecz skarżącej spółki (B) miały charakter „dostawy ruchomej”. W konsekwencji dostawa wewnątrzwspólnotowa powinna być przyporządkowana zdaniem organów właśnie pierwszej dostawie. Z kolei dostawy realizowane przez skarżącą na rzecz kontrahentów w innych państwach członkowskich nie powinny podlegać opodatkowaniu polskim VAT. Dostawy te stanowiły „dostawy nieruchome”, tj. transakcje lokalne, które powinny podlegać opodatkowaniu w miejscu zakończenia transportu towarów, tj. poza terytorium kraju.
W konsekwencji, zdaniem organów, skarżąca nie miała prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez A, jako że nie były one związane z czynnościami opodatkowanymi na terytorium Polski.
Równocześnie, biorąc pod uwagę, że spółka B przy nabyciach od A posługiwała się polskim numerem VAT, uznano, że B powinna zapłacić VAT związany z nierozpoznanym WNT także w Polsce, co – jak wskazano – bezpośrednio wynika z przepisów art. 25 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: VATU).
Stanowisko to podtrzymał zarówno Wojewódzki, jak i Naczelny Sąd Administracyjny. Zaznaczono, że organ prawidłowo przypisał transport pierwszej dostawie. W wydanym wyroku NSA wskazał, że skarżąca rzeczywiście nie miała prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez A. Z kolei, poprzez podanie polskiego NIP, spółka B była równocześnie obowiązana rozpoznać WNT w Polsce. Jak zwrócił uwagę NSA, aby uniknąć efektywnego podwójnego opodatkowania transakcji, to nabywca, który przy transakcji wewnątrzwspólnotowej podał inny numer identyfikacyjny VAT niż ten, który został mu nadany przez państwo zakończenia transportu towarów, powinien wykazać, że to on opodatkował, czy zgłosił do opodatkowania na terenie państwa członkowskiego transportu towarów nabycie wewnątrzwspólnotowe.
Komentarz
Zasadniczo wyrok NSA jest kontrowersyjny, przede wszystkim z uwagi na dojście do podwójnego opodatkowania transakcji podatkiem VAT w Polsce. Efektywny skutek dla podatnika znajdującego się w środku łańcucha to nałożenie na tego podatnika ciężaru 46% VAT, co budzi ewidentne wątpliwości pod kątem logiki systemu VAT.
Przede wszystkim, faktycznie, w przypadku transakcji łańcuchowej (czyli takiej, gdzie występują więcej niż 2 podmioty, a towar dostarczany jest od pierwszego do ostatniego nabywcy), gdzie transport organizowany jest przez pierwszy w kolejności podmiot, za dostawę ruchomą co do zasady powinna być uznana transakcja pierwsza. W efekcie będzie ona opodatkowana stawką 0% VAT. Druga transakcja pomiędzy spółką B a kontrahentem C powinna zostać opodatkowana jako transakcja lokalna opodatkowana w kraju zakończenia transportu.
Literalne zastosowanie powołanych przepisów polskiej VATU faktycznie może skutkować tym, że podatnik nie będzie miał prawa do odliczenia podatku z wystawionej na niego faktury oraz będzie zobowiązany do uiszczenia podatku związanego z koniecznością wykazania podatku należnego na WNT w Polsce wynikającego z podania polskiego numeru VAT.
Na szczególną uwagę należy zwrócić w zakresie zastosowania art. 25 ust. 2 pkt 1 VATU. Przepis ten mówi o możliwości odstąpienia od konieczności rozpoznania WNT w Polsce, w przypadku gdy podany został polski numer VAT, jednak dostawa ta została opodatkowana w kraju przeznaczenia.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przepis ten, będący przełożeniem na polskie prawodawstwo art. 41 Dyrektywy VAT, wskazuje, że to podatnik (w naszym stanie faktycznym B) powinien udowodnić fakt opodatkowania tej transakcji przez siebie (czyli przez swoją zagraniczną rejestrację dla celów VAT) w kraju zakończenia transportu. Nie pozwala na to zaś – zdaniem sądu – ogólny fakt opodatkowania tejże transakcji przez jakikolwiek inny podmiot w łańcuchu – co nie wynika wprost ani z przepisów VATU, ani Dyrektywy VAT. W tym zakresie konsekwencje w zakresie podatku VAT wydają się zbyt daleko idące.
Opracowanie i komentarz: Robert Jaszczuk, starszy menadżer
Komentarze przygotowali eksperci z PwC |  |
